SUJETO PASIVO

a) Delimitación Son sujetos pasivos del IVA, las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetos al IVA. En el caso de una persona que va a realizar la gestión de los pagos derivados de la ejecución de un proyecto, para lo que se ingresará en su cuenta corriente el importe del presupuesto del proyecto, y dado que el consultante realiza la gestión de pagos por cuenta de la entidad que ejecuta el proyecto, será sujeto pasivo del Impuesto por la prestación de los servicios consistentes en la gestión de los referidos pagos, estando obligado a cumplir por ello con todas las obligaciones materiales y formales que la normativa del Impuesto establece. A estos efectos, se consideran sujetos pasivos, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al impuesto. Artículo.84.3 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992 STSJ Extremadura de 28 septiembre 2001. En este sentido, por ejemplo, serán sujetos pasivos del IVA: — Una comunidad de propietarios que promueve la construcción de un edificio para los distintos comuneros integrantes de la comunidad. — Dos o más personas que ejerzan en común una actividad profesional repartiendo los ingresos. — Una comunidad de montes vecinales en sus actividades empresariales. — La sociedad civil creada por un matrimonio para el ejercicio de la actividad de confección de prendas de vestir. — La comunidad de bienes constituida por el conjunto de los propietarios de un edificio destinado a la explotación hotelera en régimen de arrendamiento. También son sujetos pasivos las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales que sean destinatarias de las operaciones sujetas a gravamen que se indican a continuación realizadas por empresarios o profesionales no establecidos en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto, cuando hayan comunicado al empresario o profesional que las realiza el número de identificación que a efectos del IVA tengan atribuido por la Administración española: — Las entregas subsiguientes a las adquisiciones intracomunitarias a que se refiere el Artículo.26.3 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. — Con efectos desde el 1 de enero de 2005, las entregas de gas y electricidad. — Las siguientes prestaciones de servicios: — Determinados servicios de mediación siempre y cuando: Artículo.70.1.6 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT V1698/06 de 30 agosto 2006. —Las operaciones se realicen en el territorio de aplicación del impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del servicio un número de identificación atribuido por otro Estado miembro. —Las operaciones se hubiesen realizado materialmente en otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del mismo un número de identificación atribuido por la Administración española. — Trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo.70.1.7 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT V1174/06 de 16 junio 2006. — Transportes intracomunitarios de bienes que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo.72 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. — Servicios accesorios al transporte intracomunitario que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo.73 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. — Servicios de mediación de los transportes intracomunitarios y de los servicios accesorios al transporte intracomunitario que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo.74 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. En estos supuestos, a la factura expedida, en su caso, por quién efectuó la entrega de bienes o prestacion de servicios correspondiente o al justificante contable de la operación, deberá unirse una factura que contenga la liquidación del impuesto. Artículo.165.1 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. Como regla especial, son sujetos pasivos los profesionales o empresarios para quienes se realicen las operaciones sujetas cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del impuesto. Se consideran establecidos en el territorio de aplicación del impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal, aunque no realicen las operaciones sujetas al impuesto desde dicho establecimiento. b) Sujeto pasivo en las adquisiciones intracomunitarias de bienes Son sujetos pasivos del IVA en las adquisiciones intracomunitarias los siguientes: DGT 0539-03 de 14 abril 2003. — En las adquisiciones intracomunitarias en las que se encuentre en el territorio de aplicación del IVAel lugar de la llegada del transporte intracomunitario de los bienes, el sujeto pasivo es: — El empresario, profesional o persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, que realice las adquisiciones intracomunitarias. — El adquirente del medio de transporte nuevo cualquiera que sea su condición. — En las adquisiciones intracomunitarias derivadas de operaciones triangulares, cuando el transporte intracomunitario de los bienes tenga como destino un punto del territorio de aplicación del IVA, el adquirente no esté establecido ni identificado a efectos del IVA en el mismo, y la adquisición intracomunitaria esté exenta por aplicación del artículo 26.3 de la LIVA, el sujeto pasivo es la persona adquirente de la entrega subsiguiente a la adquisición intracomunitaria por inversión del sujeto pasivo. — En las adquisiciones intracomunitarias que se consideren realizadas en el territorio de aplicación del IVA, porque el adquirente intermediario ha facilitado al vendedor un NIF a efectos del IVA español, el sujeto pasivo es el citado adquirente, siempre que no pueda acreditar que la adquisición se ha gravado en el Estado miembro de la llegada real de los bienes. Ejemplo Una fundación española, de carácter cultural y que no realiza actividad empresarial o profesional alguna ni presenta declaraciones-liquidaciones tri- mestrales por IVA, ha adquirido a un empresario francés un equipo informático para instalar en la sede de la fundación, por el que ha pagado 11.000 euros. Determinar el sujeto pasivo en el supuesto descrito. Solución La adquisición intracomunitaria efectuada está sujeta al IVA español y el sujeto pasivo es la fundación, ya que se trata de una persona jurídica que no actúa como empresario o profesional y que, por exceder del límite fijado por la norma de 10.000 euros, lleva a cabo una adquisición intracomunitaria sujeta al IVA. c) Sujeto pasivo en las importaciones Delimitación Artículo.86 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. Son sujetos pasivos del IVA quienes realicen las importaciones, es decir los importadores, cualquiera que sea su condición y el fin al que se destinen los bienes importados. Se consideran importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos previstos en la legislación aduanera: — Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación de dichos bienes. — Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el territorio de aplicación del impuesto. — Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados en los apartados anteriores. — Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, arrendatarios o fletadores de los bienes en el caso de las operaciones asimiladas a importaciones. Ejemplo Un empresario español quiere importar de China alfombras elaboradas en aquel país para luego venderlas a varios clientes propietarios de tiendas. Para ello autoriza a un consignatario a efectuar la importación en su propio nombre, figurando como destinatario de la mercancía el mismo consignatario. Determinar el sujeto pasivo en el supuesto descrito. Solución El sujeto pasivo es el consignatario, responsable del ingreso en el Tesoro de la cantidad resultante de la liquidación. Ejemplo El empresario A es dueño de un buque que arrienda a otro empresario por un plazo de 4 años desde el 1 de enero del año N. Este último lo va a destinar a la navegación marítima internacional y así se lo comunica al arrendador del buque. Dicha operación queda exenta de IVA. Artículo.22.1 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. A lo largo del año N se realizan unos trabajos de reparación sobre el buque a cargo del arrendatario y a los que también se les aplica la exención del Impuesto. El 1 de enero del año N+1 resulta que el buque no ha cumplido los requisitos de afectación a navegación marítima internacional, perdiendo por lo tanto los beneficios previstos para ello. Solución Se produce el hecho imponible operación asimilada a la importación y deben tributar por IVA todas las operaciones que resultaron exentas. El sujeto pasivo de la operación será el arrendatario del buque. Responsables del impuesto en las importaciones. Artículo.87.2 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. En las importaciones de bienes, además de los responsables de acuerdo con la regla general son también responsables solidarios del pago del impuesto: — Las asociaciones garantes en los casos determinados en los Convenios internacionales. — La RENFE, cuando actúe en nombre de terceros en virtud de Convenios internacionales. — Las personas o entidades que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores. d) Inversión del sujeto pasivo En determinados supuestos, se establece la regla especial de inversión del sujeto pasivo, mediante la cual se convierten en sujetos pasivos del IVA, los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al impuesto. DGT 0185/04 de 5 febrero 2004. El derecho a la deducción en tales supuestos nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles. DGT 25/2006 de 31 julio 2006. Estos supuestos son los siguientes: — Cuando las operaciones se realicen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del impuesto. DGT 0031-02 de 16 enero 2002. El sujeto pasivo del Impuesto en los transportes intracomunitarios que se entiendan realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, será: — Cuando el transportista esté establecido en España, será el propio transportista. — Cuando el transportista no esté establecido en España, habrá que distinguir: si el destinatario del servicio es un empresario establecido o no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, será el mencionado destinatario el sujeto pasivo; pero si el destinatario no es empresario, el sujeto pasivo será el transportista. No obstante, esta regla no se aplica en los siguientes casos: — Cuando el destinatario no esté establecido en el territorio de aplicación del impuesto, salvo que se le presten servicios distintos de los que a continuación se mencionan y el destinatario de las mismos hubiese comunicado al prestador el número de identificación que a efectos del IVA tenga atribuido por la Administración española. —Trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo. 70.1.7 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT V1174/06 de 16 junio 2006. —Transportes intracomunitarios de bienes que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo.72 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT V1377/06 de 5 julio 2006. —Servicios accesorios al transporte intracomunitario que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo.73 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT V0952/06 de 19 mayo 2006. —Servicios de mediación de los transportes intracomunitarios y de los servicios accesorios al transporte intracomunitario que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Artículo.74 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT 0183/05 de 11 mayo 2005. —Los servicios de mediación siempre y cuando: Artículo.70.1.6 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT V1698/06 de 30 agosto 2006. —Las operaciones se realicen en el territorio de aplicación del impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del servicio un número de identificación atribuido por otro Estado miembro. —Las operaciones se hubiesen realizado materialmente en otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del mismo un número de identificación atribuido por la Administración española. — Cuando se trate de ventas a distancia intracomunitarias y cuando se trate de entregas de bienes objeto de impuestos especiales. DGT 1097/04 de 27 abril 2004. — A las siguientes entregas exentas: —Entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste. Artículo.21.1 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. —Entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él. Artículo. 21.2 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. —Entregas de bienes destinadas a otros Estado miembros incluídas en el Artículo.25 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. — Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas. — Con efectos a partir del 1 de enero de 2004, también tendrán la condición de sujetos pasivos del impuesto, los empresarios o profesionales para quienes se realicen las siguientes operaciones sujetas a gravamen: — Entregas de desechos nuevos de la industria, desperdicios y desechos de fundición, residuos y demás materiales de recuperación constituidos por metales férricos y no férricos, sus aleaciones, escorias, cenizas y residuos de la industria que contengan metales o sus aleaciones. — Operaciones de selección, corte, fragmentación y prensado que se efectúen sobre los productos citados en el párrafo anterior. — Entregas de desperdicios o desechos de papel, cartón o vidrio. — Entregas de productos semielaborados resultantes de la transformación, elaboración o fundición de los metales no férricos referidos en el primer guión, con excepción de los compuestos por níquel. En todo caso se considerarán comprendidas en los párrafos anteriores las entregas de los materiales definidos en el anexo de la ley. Anexo.7 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT 2073/04 de 20 diciembre 2004. En todos estos supuestos, a la factura expedida, en su caso, por quién efectuó la entrega de bienes o prestacion de servicios correspondiente o al justificante contable de la operación, deberá unirse una factura que contenga la liquidación del impuesto. Artículo.165.1 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992. Consideraciones doctrinales más destacadas — En las entregas de productos que sean perfiles y alambres, planchas, hojas y bandas de plomo, polvo y particulas de plomo, será el sujeto pasivo de la operación, según la DGT, la entidad encargada de la entrega, salvo que se trate de barras, pues está dentro del concepto de productos semielaborados a los que se les aplica la regla de inversión del sujeto pasivo, con lo que el sujeto será la entidad destinataria.DGT V97/2009 de 20 enero 2009. Supuestos de inversión del sujeto pasivo Supuesto Excepción — Cuando las operaciones se realicen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del impuesto. — Cuando el destinatario no esté establecido en el territorio de aplicación del impuesto y se le presten servicios distintos de los siguientes: — Los trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. — Los transportes intracomunitarios de bienes que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. — Los servicios accesorios al transporte intracomunitario que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. — Los servicios de mediación de los transportes intracomunitarios y de los servicios accesorios al transporte intracomunitario que se entienden realizados en el territorio de aplicación del impuesto. — Cuando se trate de ventas a distancia intracomunitarias y cuando se trate de entregas de bienes objeto de impuestos especiales. — Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas. — Los empresarios o profesionales para quienes se realicen determinadas entregas de materiales de recuperación. e) Responsables del impuesto Se deben distinguir dos tipos de responsables: — Los solidarios. Se consideran responsables solidarios: DGT 1082/04 de 26 abril 2004. — Los destinatarios de las operaciones que, mediante acción u omisión culposa o dolosa, eludan la correcta repercusión del impuesto, alcanzando la responsabilidad a la sanción que pueda proceder. STribunal de Justicia (UE) de 11 mayo 2006. — En las importaciones de bienes los siguientes: —Las asociaciones garantes en los casos determinados en los Convenios internacionales. —RENFE cuando actúe en nombre de terceros en virtud de Convenios internacionales. —Las personas o entidades que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores. En estos supuestos la responsabilidad no alcanza a las deudas puestas de manifiesto como consecuencia de actuaciones practicadas fuera de los recintos aduaneros. El adquirente de un vehículo importado y el agente de aduanas responden solidariamente de la ocultación del precio real del bien. Un destinatario de una empresa que exija de ésta la aplicación de tipos reducidos de IVA, será responsable solidario en caso de incorrecta aplicación de los tipos reducidos, pero no eximirá de responsabilidad a la misma. — Serán responsables subsidiarios: — Los Agentes de Aduanas que actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes. La responsabilidad solidaria y subsidiaria de los Agentes de Aduanas, en el pago del IVA en la importación, no se exige cuando éste hubiese hecho efectivo el impuesto por cuenta del importador, y no hubiese sido reembolsado por éste en el plazo de dos años desde la fecha del nacimiento del derecho de deducción. — Los destinatarios de las cuotas tributarias, correspondientes a las operaciones gravadas que hayan de satisfacer sujetos pasivos que sean empre- sarios o profesionales, que debieran razonablemente presumir que el Impuesto repercutido o que hubiera debido repercutirse por el empresario o profesional que las realiza, o por cualquiera de los que hubieran efectuado la adquisición y entrega de los bienes de que se trate, no haya sido ni va a ser objeto de declaración e ingreso. A estos efectos, se considerará que los destinatarios de las operaciones debían presumir que el Impuesto repercutido o que hubiera debido repercutirse no ha sido ni será objeto de declaración e ingreso, cuando, como consecuencia de ello, hayan satisfecho por ellos un precio notoriamente anómalo Para la exigir esta responsabilidad, la Administración tributaria deberá acreditar la existencia de un Impuesto repercutido o que hubiera debido repercutirse que no ha sido objeto de declaración e ingreso. Una vez que la Administración tributaria haya constatado la concurrencia de los requisitos establecidos declarará la responsabilidad conforme a lo dispuesto en el Artículo.41.5 Ley 58/2003 de 17 diciembre 2003. Consideraciones doctrinales más destacadas — Un arquitecto ha constituido, con otros profesionales del sector, una sociedad civil con objeto de atender a través de la misma los gastos comunes derivados del ejercicio de sus respectivas actividades profesionales, por lo que será la citada entidad la encargada de contratar y adquirir, en nombre propio, todos los bienes y servicios. La DGT señala que la sociedad civil tiene la consideración de sujeto pasivo, por lo que deberá repercutir el impuesto por las operaciones que realice. DGT V499/2009 de 16 marzo 2009. — La comunidad de bienes, constituida por la propiedad indivisa de los locales comerciales destinados al arrendamiento, tendrá la condición de sujeto pasivo en el impuesto, según la DGT, estando obligada al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales deducidas de la normativa del mismo. DGT V482/2009 de 13 marzo 2009. — Una comunidad de bienes que promueve la construcción de los inmuebles sobre los solares de su propiedad será titular de la actividad de promoción y venta, y por tanto el sujeto pasivo de las operaciones derivadas de dicha actividad, según determina la DGT, con lo que deberá registrarse como tal ante la Administración tributaria. DGT V173/2009 de 30 enero 2009. — En cuanto a la condición de empresario o profesional, la DGT estima que, un Ayuntamiento tiene tal condición, cuando actúa como empresario de la plaza de toros de su municipio para la celebración de festivales taurinos y corridas de toros, ya que efectúa la ordenación por cuenta propia de factores de producción con el fin de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, en este caso, la explotación de una plaza de toros. DGT V2515/2008 de 30 diciembre 2008. — Una entidad extranjera con sucursal en España, la cual pretende efectuar la transmisión de la totalidad de los bienes que integran el activo, en favor una única entidad adquirente, continuando el ejercicio de la misma actividad económica, tendrá la consideración de Sujeto Pasivo y además, se considerará como sujeto pasivo establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, según estima la DGT, dado que tiene un establecimiento permanente en España. La cualidad de sujeto pasivo no corresponde a la sucursal sino a la entidad, que es quien tiene personalidad jurídica. Artículo.84.1.1 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992DGT V1541/06 de 18 julio 2006. — El servicio de reparación de un vehículo siniestrado cubierto por una póliza de seguros está sujeto al IVA, según la DGT, siendo el sujeto pasivo el empresario o profesional (taller) que la realiza, quien deberá repercutir el Impuesto al destinatario de la misma, tanto si es la Compañía aseguradora como si lo es el propietario del vehículo reparado. DGT 2009-01 de 13 noviembre 2001. — Una entidad que únicamente realiza operaciones a título gratuito, financiándose mediante subvenciones que no están vinculadas al precio de operación alguna y aportaciones de sus asociados, que en ningún caso son contraprestación de operaciones sujetas al IVA, no tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto y, por tanto, tampoco tiene derecho a la deducción en ninguna medida de las cuotas que soporte por la adquisición de bienes y servicios, tal y como determina la DGT. DGT 2508-99 de 30 diciembre 1999.