a) Cambio de residencia
El número 1 del artículo 17 establece que se integrará en la base imponible la diferencia existente entre el valor normal de mercado y el valor contable de los siguientes elementos patrimoniales:
a) Los que sean propiedad de una entidad residente en territorio español que traslada su residencia fuera del mismo, excepto que dichos elementos patrimoniales queden afectados a un establecimiento permanente situado en terri- torio español de la mencionada entidad. En este caso será de aplicación a dichos elementos patrimoniales lo previsto en el artículo 85. Este artículo regula el régimen aplicable a las operaciones de fusión, escisión, aportaciones no dinerarias de rama de actividad y canje de valores que resulta aplicable tanto a las operaciones realizadas entre empresas residentes como a las realizadas con empresas residentes en otros países miembros de la Unión Europea, pudiéndose producir este cambio de residencia como consecuencia de una de estas operaciones.
b) Los que se encuentran afectos a un establecimiento permanente situado en territorio español que cesa en su actividad.
c) Los que estando previamente afectos a un establecimiento permanente situado en territorio español son transferidos al extranjero.
— La norma tiene carácter imperativo por lo que se debe aplicar con independencia del resultado de la misma, que puede ser positivo o negativo.
— En el caso de cese de actividad del establecimiento permanente se aplica la norma a todos los elementos que se encontraban afectos al mismo con independencia de que continúen permaneciendo en territorio Español o en el extranjero, con lo que afectará inclusive a los inmuebles afectos al establecimiento permanente. Si se produjese una transmisión posterior del inmueble, la renta que se genere se someterá a tributación como renta obtenida en España por no residentes sin mediación de establecimiento permanente. Todo lo anterior es aplicable en el caso de cambio de residencia de una entidad residente en España, salvo que los elementos patrimoniales permanezcan afectos a un establecimiento permanente en España de la entidad.
— Hay que entender que son aplicables los métodos establecidos en el número 3 del artículo 16
— Los traslados de elementos de una empresa residente en España a sus establecimientos permanentes situados en el extranjero no están afectados por la norma con independencia de que les resulte aplicable lo establecido en la letra i) del número 2 del artículo 16 a las operaciones realizadas entre una entidad residente con sus establecimientos permanentes en el extranjero ( operación vinculada).
— En el caso de operaciones realizadas con empresas residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea puede ser de aplicación el convenio multilateral relativo a la supresión de la doble imposición en caso de corrección de beneficios de empresas asociadas, que es aplicable desde el 1 de enero de 1995.
b) Operaciones realizadas con paraísos fiscales
El número 2 del artículo 17 de la Ley establece que la Administración Tributaria podrá valorar, por su valor de mercado, las operaciones efectuadas con o por personas o entidades residentes en países o territorios que tienen la consideración de paraísos fiscales cuando la valoración convenida hubiera determinado una tributación en España inferior a la que hubiere correspondido por la aplicación del valor normal de mercado o un diferimiento en dicha tributación. Los territorios que han de considerarse como paraísos fiscales están relacionados en el Real Decreto 1.080/1991, de 5 de julio
— La norma se aplica a operaciones realizadas con personas o entidades residentes en esos territorios u operaciones realizadas por personas o entidades residentes en dichos territorios.
— Ha de entenderse que son aplicables los métodos establecidos en el número 3 del artículo 16 de la Ley. — Esta norma no es de aplicación imperativa en todo caso, sino que sólo es aplicable en aquellas operaciones en las que la utilización de un precio distinto al precio de mercado produce una menor tributación en España que la derivada del precio de mercado o produce un diferimiento en la tributación.
— El posible tiene carácter unilateral, es decir, sólo es aplicable a sociedad residente en España.
— La correcta aplicación de esta norma exige un análisis conjunto con la relativa a la consideración o no como gasto fiscalmente deducible de determinadas operaciones efectuadas con estos territorios tal y como se establece en la letra g) del número 1 del artículo 14 del TRLIS y la aplicación a sociedades radicadas en dichos territorios del régimen de transparencia fiscal internacional regulado en el artículo 107. Así, en el caso de prestaciones de servicios realizadas por residentes en paraísos fiscales la entidad residente primero deberá justificar la realidad de la operación para que sea considerada como gasto deducible y una vez probada esta circunstancia se aplicará la regla de valoración especial comprendida en el número 2 del artículo 17 procediendo la valoración a valor de mercado cuando el precio establecido para la operación resulta superior a él.
c) Rendimientos sometidos a retención
El número 3 del artículo 17 del Texto Refundido establece que las cantidades efectivamente satisfechas por los sujetos obligados a retener se entenderán percibidas, en todo caso, con deducción del importe de la retención correspondiente, salvo que se trate de retribuciones legalmente establecidas. Vemos que hay total coincidencia con la norma contable.
— Si el obligado a practicar la retención no la ha efectuado, o la ha efectuado por un importe inferior al debido, la cantidad a deducir de la cuota por el perceptor será la que se debió de retener.
— La llamada “elevación al integro”, desde 1997, se limita a los supuestos en los que no pueda probarse la contraprestación íntegra devengada.
— En el supuesto de retribuciones legalmente establecidas, en ningún caso procede la aplicación de la regla de elevación al íntegro. Este supuesto es harto difícil de encontrar en el Impuesto sobre Sociedades.
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