Si la prestación se percibe en forma de capital, la Ley del IRPF prevé la aplicación de determinadas reducciones en función de distintos porcentajes cuya aplicación permite determinar el rendimiento íntegro del trabajo. Si la prestación se percibe una parte mediante renta y la otra en forma de capital, las reducciones anteriores se aplicarán, únicamente, por la parte del capital. No imputación de las primas a los empleados La empresa podrá optar por no imputar las contribuciones o primas satisfechas por la empresa siempre y cuando éstas no estén vinculadas a un seguro de vida que, a través de la concesión del derecho de rescate o mediante cualquier otra fórmula, permitan su disposición anticipada por parte de los empleados a los que vinculen las prestaciones, salvo para los casos de enfermedad grave o desempleo de larga duración. Las contribuciones o primas satisfechas por la empresa que no se imputen a los empleados no se consideran fiscalmente como gasto deducible en el impuesto sobre sociedades en el momento del pago de éstas, sino que se difiere al momento en que se produce el pago de la prestación. El importe de esta deducción sólo alcanza a las primas pagadas y no a la rentabilidad generada y acumulada por la inversión de las mismas. El empleado no tributa por el pago de la prima por parte de la empresa, puesto que no se ha producido su imputación.
En el momento en que se produzca alguna de las situaciones a las que da cobertura el seguro, el importe de la prestación tributará como rendimiento íntegro del trabajo. En el caso de que la prestación se perciba en forma de capital, cuando se trata de prestación de jubilación cabe una reducción del 40% para la prestación correspondiente a las primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en la que se perciban. Para la prestación de invalidez esta reducción del 40% se aplicará en todos los casos. Si la prestación se percibe de forma mixta (renta junto a capital), la reducción se aplicará únicamente a la parte del capital. En los procesos de exteriorización de los compromisos por pensiones a través de un seguro colectivo, la empresa podrá deducir las aportaciones correspondientes al servicio pasado, siempre y cuando se impute la prima a los trabajadores. Las aportaciones del personal en activo se podrán deducir en el momento de causar la prestación, tal y como se indica anteriormente. Sin embargo, la totalidad de la aportación correspondiente a las prestaciones causadas a favor de los beneficiarios tendrán la consideración de gasto deducible con un máximo de un 10% anual. Artículo 16. Rendimientos íntegros del trabajo.
1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. Se incluirán, en particular:
— Los sueldos y salarios.
— Las prestaciones por desempleo.
— Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.
— Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que reglamentariamente se establezcan.
— Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, así como las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, cuando las mismas sean imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de vida que, a través de la concesión del derecho de rescate o mediante cualquier otra fórmula, permitan su disposición anticipada en supuestos distintos de los previstos en la normativa de planes de pensiones, por parte de las personas a quienes se vinculen las prestaciones. No se considerará, a estos efectos, que permiten la disposición anticipada los seguros que incorporen derecho de rescate para los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración, en los términos que se establezcan reglamentariamente.
— Las siguientes prestaciones:
1ª. Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas, por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, orfandad o similares.
2ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de mutualidades generales obligatorias de funcionarios, colegios de huérfanos y otras entidades similares.
3ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones.
4.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto.
En el supuesto de prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de dichos contratos, se integrarán en la base imponible en el importe de la cuantía percibida que exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del Impuesto, por incumplir los requisitos subjetivos previstos en el párrafo a) del apartado 2 del artículo 48 de esta Ley.
5ª. Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.
6.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión asegurados.
— Las cantidades que se abonen, por razón de su cargo, a los Diputados españoles en el Parlamento Europeo, a los Diputados y Senadores de las Cortes Generales, a los miembros de las Asambleas Legislativas autonómicas, Concejales de Ayuntamiento y miembros de las Diputaciones Provinciales, Cabildos Insulares u otras entidades locales, con exclusión, en todo caso, de la parte de las mismas que dichas instituciones asignen para gastos de viaje y desplazamiento.
— Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares.
— Los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación.
— Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.
— Las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.
— Los derechos especiales de contenido económico que se reserven los fundadores o promotores de una sociedad como remuneración de servicios personales.
— Las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.
— Las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades humanitarias o de asistencia social promovidas por entidades sin ánimo de lucro.
— Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial.
3. No obstante, cuando los rendimientos a que se refieren las letras c) y d) del apartado anterior y los derivados de la relación laboral especial de los artistas en espectáculos públicos y de la relación laboral especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas.
— Cuando los aportantes sean contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo hasta el importe de 8.000 euros anuales por cada aportante y 24.250 euros anuales en conjunto. Asimismo, y con independencia de los límites indicados en el párrafo anterior, cuando los aportantes sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo siempre que hayan sido gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades con el límite de 8.000 euros anuales. Estos rendimientos se integrarán en la base imponible del contribuyente discapacitado titular del patrimonio protegido por el importe en que la suma de tales rendimientos y las prestaciones recibidas en forma de renta a que se refiere el apartado 3 del artículo 17 de esta ley exceda de dos veces al salario mínimo interprofesional. Cuando las aportaciones se realicen por sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades a favor de los patrimonios protegidos de los parientes, cónyuges o personas a cargo de los empleados del aportante, únicamente tendrán la consideración de rendimiento del trabajo para el titular del patrimonio protegido. Los rendimientos a que se refiere este párrafo no estarán sujetos a retención o ingreso a cuenta.
— En el caso de aportaciones no dinerarias, el contribuyente discapacitado titular del patrimonio protegido se subrogará en la posición del aportante respecto de la fecha y el valor de adquisición de los bienes y derechos aportados, pero sin que, a efectos de ulteriores transmisiones, le resulte de aplicación lo previsto en la disposición transitoria novena de esta ley. A la parte de la aportación no dineraria sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se aplicará, a efectos de calcular el valor y la fecha de adquisición, lo establecido en el artículo 34 de esta ley.
— No estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la parte de las aportaciones que tenga para el perceptor la consideración de rendimientos del trabajo. Artículo 17. Porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo.
1. Los rendimientos íntegros se computarán aplicando, en su caso, los porcentajes de reducción a los que se refieren el apartado siguiente o el artículo 76 bis de esta Ley.
a) El 40 por 100 de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. En el caso de que los rendimientos deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 40 por 100 no podrá superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual del conjunto de los declarantes en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el número de años de generación del rendimiento. A estos efectos, cuando se trate de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se tomarán cinco años. Reglamentariamente se fijará la cuantía del salario medio anual, teniendo en cuenta las estadísticas del Impuesto sobre el conjunto de los contribuyentes en los tres años anteriores.
b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2. a) de esta Ley, excluidas las previstas en el número 5.º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.
c) Las reducciones previstas en este apartado no se aplicarán a las prestaciones a que se refiere el artículo 16. 2. a) de esta Ley cuando se perciban en forma de renta, ni a las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, de acuerdo con el artículo 48 de esta Ley. 3. Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con minusvalía correspondientes a las aportaciones a las que se refiere el artículo 48 bis de esta Ley, tendrán derecho a una reducción en este Impuesto de hasta un importe máximo de dos veces el salario mínimo interprofesional. Tratándose de prestaciones recibidas en forma de capital por las personas con minusvalía correspondientes a las aportaciones a las que se refiere el artículo 48 bis de esta Ley, la reducción prevista en el párrafo b) del apartado anterior será del 50 por 100, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. Artículo 48. Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social.
1. Las aportaciones realizadas por los partícipes a planes de pensiones, incluyendo las contribuciones del promotor que le hubiesen sido imputadas en concepto de rendimiento del trabajo.
2. Las aportaciones y contribuciones a mutualidades de previsión social que cumplan los siguientes requisitos:
— Requisitos subjetivos: 1.º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en alguno de los regímenes de la Seguridad Social, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, siempre que no hayan tenido la consideración de gasto deducible para los rendimientos netos de actividades económicas, en los términos que prevé el segundo párrafo de la regla 1.ª del artículo 28 de la presente Ley.
2.º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales o empresarios individuales integrados en cualquiera de los regímenes de la Seguridad Social, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
3.º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores, incluidas las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo, cuando se efectúen de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, con inclusión del desempleo para los citados socios trabajadores.
— Los derechos consolidados de los mutualistas sólo podrán hacerse efectivos en los supuestos previstos, para los planes de pensiones, por el artículo 8.8 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. Si se dispusiera, total o parcialmente, de tales derechos consolidados en supuestos distintos, el contribuyente deberá reponer las reducciones en la base imponible indebidamente practicadas, mediante las oportunas declaraciones- liquidaciones complementarias, con inclusión de los intereses de demora. A su vez, las cantidades percibidas por la disposición anticipada de los derechos consolidados tributarán como rendimientos del capital mobiliario, salvo que provengan de los contratos de seguro a que se refiere este apartado, en cuyo caso, tributarán como rendimientos del trabajo.
3. Las primas satisfechas a los planes de previsión asegurados. Los planes de previsión asegurados se definen como contratos de seguro que deben cumplir los siguientes requisitos:
— El contribuyente deberá ser el tomador, asegurado y beneficiario. No obstante, en el caso de fallecimiento, podrá generar derecho a prestaciones en los términos previstos en la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
— Las contingencias cubiertas deberán ser, únicamente, las previstas en el artículo 8.6 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y deberán tener como cobertura principal la de jubilación. Sólo se permitirá la disposición anticipada, total o parcial, en estos contratos en los supuestos previstos en el artículo 8.8 de la citada Ley. En dichos contratos no será de aplicación lo dispuesto en los artículos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro.
— Este tipo de seguros tendrá obligatoriamente que ofrecer una garantía de interés y utilizar técnicas actuariales.
— En el condicionado de la póliza se hará constar de forma expresa y destacada que se trata de un Plan de Previsión Asegurado. La denominación Plan de Previsión Asegurado y sus siglas quedan reservadas a los contratos de seguro que cumplan los requisitos previstos en esta Ley.
— Reglamentariamente se establecerán los requisitos y condiciones para la movilización de la provisión matemática a otro plan de previsión asegurado. En los aspectos no específicamente regulados en los párrafos anteriores y sus normas de desarrollo, el régimen financiero y fiscal de las aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regirá por la normativa reguladora de los planes de pensiones, salvo los aspectos financiero-actuariales de las provisiones técnicas correspondientes. En particular, los derechos en un Plan de Previsión Asegurado no podrán ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta el momento en que se cause el derecho a la prestación o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración.
4. El conjunto de las aportaciones anuales máximas que pueden dar derecho a reducir la base imponible realizadas a los sistemas de previsión social previstos en los apartados 1, 2 y 3 anteriores, incluyendo, en su caso, las que hubiesen sido imputadas por los promotores, no podrán exceder de las cantidades previstas en el artículo 5.3 de Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. Las prestaciones percibidas tributarán en su integridad, sin que en ningún caso puedan minorarse en las cuantías correspondientes a los excesos de las aportaciones y contribuciones.
5. Los límites de estas reducciones serán:
a) 8.000 euros anuales para la suma de las aportaciones a planes de pensiones, mutualidades de previsión social y los planes de previsión asegurados previstos en el apartado 3 anterior, realizadas por los partícipes, mutualistas o asegurados. No obstante, en el caso de partícipes, mutualistas o asegurados mayores de cincuenta y dos años, el límite anterior se incrementará en 1.250 euros adicionales por cada año de edad del partícipe, mutualista o asegurado que exceda de cincuenta y dos, y con el límite máximo de 24.250 euros para partícipes, mutualistas o asegurados de sesenta y cinco años o más. A estos efectos, no se computarán las contribuciones empresariales a que se refiere el párrafo b) siguiente.
b) Las cantidades previstas en el párrafo a) anterior, para las contribuciones empresariales realizadas por los promotores de planes de pensiones de empleo o mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial a favor de los partícipes o mutualistas e imputadas a los mismos. Las aportaciones propias que el empresario individual realice a mutualidades de previsión social o a planes de pensiones de empleo de los que a su vez sea promotor y partícipe o mutualista se entenderán incluidas dentro de este mismo límite.
6. Los partícipes, mutualistas o asegurados que hubieran efectuado aportaciones a los sistemas de previsión social a que se refiere este artículo, podrán reducir en los cinco ejercicios siguientes las cantidades aportadas, incluyendo en su caso las aportaciones del promotor que les hubiesen sido imputadas, que no hubieran podido ser objeto de reducción en la base imponible por insuficiencia de la misma. Esta regla no resultará de aplicación a las aportaciones y contribuciones que excedan de los límites máximos previstos en los apartados 4 y 5 anteriores.
7. Con independencia de las reducciones realizadas de acuerdo con los límites anteriores, los contribuyentes cuyo cónyuge no obtenga rentas a integrar en la base imponible, o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales, podrán reducir en la base imponible las aportaciones realizadas a planes de pensiones, a mutualidades de previsión social y a Planes de Previsión Asegurados de los que sea partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge, con el límite máximo de 2.000 euros anuales. Estas aportaciones no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
FISCALIDAD DE LOS SEGUROS COLECTIVOS. Escrito en EL MASTER DEL GUAPO HACKER, de Xavier Valderas
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