a) Inclusión en la base imponible
El apartado 1 del artículo 32 establece que para practicar la deducción, en la base imponible se tienen que haber computado dividendos o participaciones en beneficios, así como el impuesto soportado en el extranjero.
b) Impuestos extranjeros
Los impuestos extranjeros que deben incorporarse a la base imponible son los siguientes:
— El impuesto satisfecho por la entidad filial con cargo a los beneficios de los que procede el dividendo.
— El impuesto que ha recaído sobre el importe del dividendo distribuido.
— Los impuestos sobre los beneficios de los que procede el dividendo distribuido por las entidades participadas por la sociedad que distribuye el dividendo y por las que, a su vez, están participadas por aquéllas, siempre que dichas participaciones se hayan mantenido con un año de antelación.
Así, la sociedad matriz española podrá deducir impuestos extranjeros pagados por sociedades participadas en tercer grado, siempre que el porcentaje de participación sucesivo sea no inferior al 5% y se cumpla el tiempo de un año de tenencia de la participación.
— Los impuestos que han recaído sobre el importe del dividendo distribuido por las sucesivas filiales de la entidad filial, siempre que el porcentaje de participación sucesivo sea no inferior al 5% y se cumpla el tiempo de un año de tenencia de la participación.
Notas aclaratorias:
— Los impuestos deducibles son los efectivamente satisfechos, por lo que los incentivos o beneficios fiscales que haya podido disfrutar la sociedad filial no se computan.
— Dado que lo normal es que la entidad matriz residente en territorio español no haya recogido en su contabilidad el importe de los impuestos extranjeros que podrá deducir de la cuota, la integración en la base imponible deberá realizarse mediante una corrección del resultado contable.
— Aunque no se hace mención expresa de que los impuestos extranjeros que gravan la obtención de los beneficios de los que procede el dividendo sean de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades o comparables con el mismo, entendemos que esta exigencia está implícita en la norma, al hacer referencia ésta al impuesto efectivamente pagado respecto de los beneficios con cargo a los cuales se abonan los dividendos.
c) Importe a deducir
De acuerdo con el apartado 3 del artículo 32, el importe de los impuestos extranjeros que pueden deducirse de la cuota no podrá exceder de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por estas rentas si se hubieran obtenido en territorio español. Por supuesto, el importe de impuestos comparable es la suma del impuesto que recae sobre el beneficio del que el dividendo procede más el impuesto que recae sobre la distribución del dividendo. En cuanto a la cantidad con la que hay que comparar estos impuestos, esto es, “la cuota íntegra que en España correspondería pagar por estas rentas si se hubieran obtenido en territorio español”, se obtiene aplicando el tipo de gravamen a las mencionadas rentas, esto es, a los dividendos y participaciones de fuente extranjera más los impuestos satisfechos en el extranjero. Estamos, pues, ante una cuota íntegra teórica que no se debe confundir con la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas de fuente extranjera. Obsérvese que los gastos potencialmente asociados a los dividendos o participaciones en beneficios de fuente extranjera incrementados en los impuestos pagados en el extranjero, no intervienen en el cálculo de la cuota íntegra comparable.
d) Plazo para practicar la deducción
La deducción se practicará en el período impositivo que se percibe el dividendo, sin perjuicio de que en caso de incumplirse el plazo de tenencia el sujeto pasivo deba regularizar su situación tributaria. Puede suceder que por aplicación del límite no exista cuota íntegra suficiente para absorber la deducción. El apartado 4 del artículo 32 dispone que las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en los períodos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos. Anteriormente, el plazo era de siete años. Por supuesto, las cantidades que pueden ser aplicadas en liquidaciones de períodos impositivos sucesivos son aquellas susceptibles de deducción, es decir, las que no superan el límite a que se refiere el apartado 3 del artículo 32.
e) Depreciación de la participación derivada de la distribución de los beneficios
El apartado 5 del artículo 32 establece que no se integrará en la base imponible del sujeto pasivo que percibió los dividendos o la participación en beneficios, la depreciación de la participación derivada de la distribución de beneficios. La norma tiene por finalidad evitar que se deduzcan impuestos pagados en el extranjero correspondientes a rentas de fuente extranjera que no van a tributar puesto que si bien se han computado como ingreso, éste ha siso compensado por la depreciación de la participación generada por la distribución del dividendo o la participación en beneficios. La depreciación de la participación se presenta cuando se reparten beneficios implícitos en el precio de adquisición de la misma. Como excepción, la norma establece que la depreciación de la participación causada por la distribución de los beneficios se integra en la base imponible cuando el importe de los citados beneficios haya tributado en España a través de cualquier transmisión de la participación. Hay que entender que se refiere a la tributación de un importe equivalente del beneficio en forma de renta obtenida en la transmisión de la participación.
No hay comentarios:
Publicar un comentario