REQUISITOS Y OBLIGACIONES FORMALES PARA LA APLICACIÓN DEL RÉGIMEN ESPECIAL (ART. 96 TRLIS)

El régimen especial se aplica cuando lo estime oportuno el sujeto pasivo, es decir la entidad o entidades transmitentes en las operaciones de fusión, escisión y aportación de activos y los socios en las operaciones de canje de valores, bastando con el simple cumplimiento de la obligación formal consistente en comunicar esta opción al Ministerio de Economía y Hacienda con anterioridad a la inscripción de la escritura. El régimen se configura, por tanto, de aplicación automática, en el que la falta de comunicación puede dar lugar únicamente una infracción simple y a la correspondiente sanción. 

La cláusula antifraude contenida en el número 2 del artículo 110 de la Ley 43/1995 (actualmente artículo 96 TRLIS) fue objeto de reciente modificación a través de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, por lo que es necesario distinguir entre la situación anterior al 1 de enero de 2001 y la situación posterior a dicha fecha: Situación anterior: Para que no fuese de aplicación el régimen especial la Administración, con motivo de la comprobación, debía probar que la operación se había realizado principalmente con fines de fraude o evasión fiscal. Situación posterior: Con posterioridad a la fecha indicada, el régimen especial igualmente no será aplicable cuando el principal objetivo perseguido sea el fraude o la evasión fiscal, pero, no obstante, se añade una presunción legal consistente en que el régimen especial no se aplicará cuando no se efectúe por motivos económicos válidos como son la reestructuración o racionalización de las actividades, sino con la finalidad de conseguir una ventaja fiscal. 

Como ésta última finalidad de hecho se encuentra presente siempre en estas operaciones, la nueva redacción, a nuestro parecer, podría interpretarse en realidad como una inversión de la carga de la prueba, debiendo demostrar, los sujetos pasivos implicados, que la operación se realiza por motivos económicos válidos como son la reestructuración o racionalización de sus actividades. Los interesados, a estos efectos, pueden formular consultas vinculantes a la DGT, al amparo de lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, General Tributaria. La nueva redacción, que se mantiene en el art. 96 TRLIS, incluye en la cláusula antifraude a las operaciones de aportaciones no dinerarias especiales del artículo 94 del Texto Refundido de la Ley, que, de acuerdo con una interpretación literal de la norma, quedaban excluidas anteriormente de la misma. Por último, la Ley 6/2000, de 13 de diciembre, con vigencia para períodos impositivos iniciados a partir del 25 de junio de 2000, introdujo el apartado 3 del artículo 110 de la Ley 43/1995 (que se mantiene el art. 96 del TRLIS), estableciendo expresamente la incompatibilidad del régimen especial objeto de estudio con el régimen de exención para rentas derivadas de la transmisión de las participaciones en las entidades no residentes previsto en el artículo 21 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Se aplica el régimen especial contenido en la LIS a todo canje de valores, tanto al nudo propietario como al usufructuario, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 110.2 de la Ley y siempre que tal operación no tenga como fin el fraude fiscal. (C. DGT 01-10-02)