a) Exención por reinversión (hasta períodos impositivos iniciados antes del 1
de enero de 1999)
1.- Reinversión general
El artículo 127 de la Ley 43/1995, reconocía una exención por reinversión,
cuyo efecto inmediato consistía en la no integración en la base imponible de
las rentas que se obtuvieren en las condiciones que luego se expondrán, pero
tal artículo ha quedado modificado por aplicación de lo que se dispone en el
artículo 1. Décimo de la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, donde se da un
nuevo tratamiento a la amortización de elementos patrimoniales objeto de
reinversión. La reinversión, pues, no ha quedado derogada, y por eso se expone
el régimen jurídico existente antes de la reforma anteriormente indicada, a
los efectos prevenidos en lo que se dispone sobre el período impositivo inmediato
anterior exigido por el artículo 122.1 de la Ley 43/1995, de 27 de
diciembre.
La exención por reinversión se reconocía a las empresas de reducida dimensión,
en el sentido de que en el período impositivo en el que se cumpliesen
las condiciones exigidas para que la entidad pueda ser considerada como
empresa de reducida dimensión, no se integraban en la base imponible las
rentas obtenidas una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria,
por motivo de la inflación, en la transmisión onerosa de elementos del
inmovilizado material, a efectos a explotaciones económicas, siempre que el
importe de las mencionadas rentas no superase 50 millones de pesetas y posteriormente
se reinvirtiera el importe total de la transmisión en otros elementos
del inmovilizado material, a efectos de explotaciones económicas dentro
del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta
a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.
La reinversión debía considerarse efectuada en la fecha en que se producía la
puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.
Los requisitos exigidos eran los siguientes:
— La entidad debía reunir todo los requisitos a efectos de ser considerada de
reducida dimensión.
— El negocio jurídico debía consistir en una transmisión onerosa y no una
transmisión lucrativa.
— La renta objeto de exención era la que resultaba después de haber corregido
el defecto de la depreciación monetaria.
— El límite máximo permitido de la renta objeto de exención era de
300.506,05 €, mientras que el exceso no podrá ser objeto de exención,
sino del diferimiento que se regulaba hasta el ejercicio 2002 en el artículo
21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. (Ley 43/1995).
— La reinversión debía comprender el importe total de la transmisión y
deberá recaer en otros elementos del inmovilizado material.
— Los elementos del inmovilizado material objeto de la reinversión debían
quedar afectos a explotaciones económicas.
En el supuesto de que no se realizase la reinversión dentro del plazo anteriormente
indicado, esto es, entre el año anterior a la fecha de la entrega o
puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores, la
parte íntegra correspondiente a las rentas obtenidas, además de los intereses
de demora, debería ser objeto de ingreso conjuntamente con la autoliquidación
correspondiente del período impositivo en que venció dicho plazo.
No obstante, cuando el importe de las rentas procedente de la inversión
hubiere sido superior a 300.506,05 €, la exención comprendía todo su importe
en el caso de la reinversión fuese total, pero el exceso podía acogerse al
régimen previsto de diferimiento del artículo 21.1 de la Ley del Impuesto
sobre Sociedades. (Ley 43/1995).
Pero cuando el importe de la renta obtenida en la transmisión hubiese sido
superior a 50 millones de pesetas y la reinversión fuese inferior al importe de
la transmisión, estaba exenta la parte proporcional de 300.506,05 € que
corresponda a la cantidad reinvertida. El importe de la renta restante que proporcionalmente
corresponda a la cantidad reinvertida, podía acogerse a la
reinversión de beneficios extraordinarios.
Asimismo, el importe de la renta que excedía de los 300.506,05 € podía acogerse
a la reinversión de beneficios extraordinarios.
Cuando se trataba de elementos patrimoniales que hubiesen sido objeto de
contrato de arrendamiento financiero, debía considerarse que se había realizado
la inversión en la fecha de celebración del contrato, por un importe igual
al valor de contado del elemento patrimonial.
En todo caso, los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deberán
permanecer afectos a las explotaciones económicas del sujeto pasivo, salvo
pérdida justificada, hasta que se cumpla el plazo de siete años posterior al
período impositivo, excepto cuando su vida útil fuese inferior.
Los efectos jurídicos de la reinversión mediante los elementos patrimoniales
anteriormente indicados, estaban condicionados, con carácter resolutorio, al
ejercicio de la opción de compra.
2.- Reinversión parcial
También era posible la reinversión parcial, en cuyo caso, cuando se producía
la reinversión de una cantidad inferior al importe de la transmisión, se podía
llevar a cabo la no integración en la base imponible de la parte de renta que
proporcionalmente correspondía a la cantidad reinvertida. Asimismo, la parte
de cuota íntegra correspondiente a la renta que debía integrarse en la base
imponible, además de los intereses de demora, se ingresaba conjuntamente
con la cuota correspondiente al período impositivo en el que vencía el plazo
para efectuar la reinversión, o conjuntamente con la cuota correspondiente al
período impositivo anterior, a elección del sujeto pasivo.
3.- Obligaciones formales
Es obligación de los sujetos pasivos hacer constar en la Memoria los siguientes
datos:
— Importe de las rentas acogidas a la exención por reinversión a que se refiere
el artículo 127 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades.
— Período impositivo en que se generaron dichas rentas.
— Descripción de los elementos patrimoniales y períodos impositivos en los
que se materializó la reinversión.
Todas estas menciones expresas deberán realizarse mientras deban permanecer
en el inventario del sujeto pasivo, los elementos patrimoniales adquiridos
o, en caso de transmisión de los mismos, los elementos que se hubieran
adquirido hasta completar el plazo de siete años indicado anteriormente,
salvo que su vida útil fuese inferior.
b) Amortización de elementos patrimoniales reinvertidos (para períodos
impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 1999)
El artículo 1.Décimo de la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, introdujo la amortización
del inmovilizado material afecto a explotaciones económicas, en los cuales se
materializaba la reinversión onerosa de elementos del inmovilizado material, que
estuviesen también afectos a explotaciones económicas, y siempre que se hubiesen
llevado a cabo en el período impositivo a que se refiere el artículo 122.1 de la Ley del
Impuesto sobre Sociedades.
En estos casos, dichos elementos patrimoniales podían amortizarse en función del
coeficiente que resultaba de multiplicar por 2.5 el coeficiente de amortización lineal
máximo que se hubiese previsto en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.
Lo que se pretendía con ello era facilitar a las empresas de reducida dimensión
la posibilidad de renovar los elementos del inmovilizado material siempre que estuviese
realmente afectos a explotaciones patrimoniales.
c) Amortización de elementos patrimoniales objeto de reinversión (para períodos
impositivos que se inicien a partir de 25 de junio de 2000)
Con la reforma introducida por el Real Decreto-ley 3/2000, de 23 de junio, los elementos
del inmovilizado material que se encuentren afectos a explotaciones económicas
en los que se materialice la reinversión del importe total obtenido en la transmisión
onerosa de elementos del inmovilizado material, también afectos a explotaciones
económicas, realizada en el período impositivo en que se cumplan las condiciones
del artículo 122 de la Ley 43/1995, anteriormente expuestas, podrán amortizarse
en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 3 el coeficiente de
amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización que resulten oficialmente
aprobadas.
La reinversión deberá llevarse a cabo siempre dentro del plazo comprendido entre
el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial
y los tres años posteriores.
Cuando el importe invertido sea superior o inferior al obtenido en la transmisión,
la amortización indicada anteriormente, se aplicará sólo sobre el importe de dicha
transmisión que sea objeto de reinversión.
Por otra parte, hay que tener en cuenta que la deducción del exceso de cantidad
amortizable resultante en la aplicación de lo dispuesto anteriormente, respecto de la
depreciación efectivamente habida, no estará condicionada a su imputación contable
en la cuenta de pérdidas y ganancias.
A efectos de diferenciar con la amortización del inmovilizado material nuevo, los
requisitos son los siguientes:
— Los elementos del inmovilizado material deben estar afectos a explotaciones
económicas.
— En dichos elementos debe efectuarse la reinversión.
— El importe de la reinversión debe proceder necesariamente de la transmisión
onerosa de otros elementos del inmovilizado material, que también deberán
estar afectos a explotaciones económicas.
— La transmisión debe efectuarse dentro del período impositivo inmediatamente
anterior.
— El coeficiente de amortización es el resultado de multiplicar por 3 el coeficiente
lineal máximo.
— La reinversión deberá llevarse a cabo en el plazo anteriormente indicado.
Si el importe objeto de reinversión es superior o inferior al obtenido en la transmisión,
la amortización se aplicará solamente sobre el importe de dicha transmisión que
es objeto de reinversión. Con ello el Legislador ha pretendido mantener siempre una
proporcionalidad entre la amortización, como incentivo fiscal, y la reinversión posterior.
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