El nivel tecnológico es uno de los factores que determina si un país puede considerarse como desarrollado o subdesarrollado. Por ello, todos los sistemas tributarios otorgan incentivos fiscales para fomentar la investigación. El RDLeg. 4/2004 recoge dos supuestos de beneficio fiscal vinculados con las actividades de investigación y desarrollo:
— El apartado 2.c) del artículo 11 establece un régimen de libertad de amortización para los elementos del inmovilizado material e intangible que se hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo, que en el caso de edificios se concreta en un supuesto de amortización acelerada, en la medida que se permite la imputación como gasto, por partes iguales, durante un período de diez años, del valor de la parte del edificio que se encuentre afecto a dicha actividad.
— Una deducción en la cuota íntegra tiene como objetivo incentivar la realización de determinadas actividades, en especial, las de investigación y desarrollo. El RDLeg. 4/2004 regula esta deducción en su artículo 35, el cual ha tenido a lo largo de estos años varias redacciones. Así, la Ley 43/1996 incorporó un nuevo párrafo al apartado 4 de este artículo. Posteriormente, la Ley 13/1996, la Ley 55/1999 y la Ley 24/2001 dieron nueva redacción al artículo.
Sus aspectos esenciales son los siguientes:
— Se mantiene la definición establecida en el Decreto 1.622/1992 sobre lo que se considera investigación y desarrollo.
— La base de la deducción esta formada por los gastos de investigación y desarrollo e innovación tecnológica efectuados en el período impositivo. La inversión en activos fijos afectos a los programas de I + D formará parte de la base de la deducción siempre que el bien se utilice en el respectivo período impositivo para la actividad incentivada, y en la cuantía del coste de dicha utilización, o sea, la amortización. Se excluye de la base de deducción del 65% del importe de las subvenciones recibidas que sean imputables como ingreso.
— Durante el primer período impositivo de aplicación de la Ley 43/1995, solamente se beneficiaron de la deducción los gastos de actividades de I + D efectuadas en España, ya sea directamente o por encargo de terceros, de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 del artículo 35 de esa Ley. Como ya se ha comentado, el artículo 17 de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, ha dio nueva redacción al apartado 4 del artículo 35 de esa Ley, incorporando un nuevo párrafo, a cuyo tenor los gastos de investigación y desarrollo correspondientes a actividades realizadas en el exterior también gozarán del beneficio fiscal, a condición de que la actividad de investigación y desarrollo principal se efectúe en España y aquellos gastos no sobrepasen el 25 por 100 del importe total invertido.
— Los gastos de I+D deben estar directamente relacionados y se hayan aplicado efectivamente a la realización de la actividad de investigación y desarrollo, así como que estar específicamente individualizados por proyectos.
— Para fomentar el incremento de la actividad se fija un porcentaje básico del 30%, aplicable a cualquier gasto de investigación, y otro adicional del 50%, para el exceso que supere la media de los dos años anteriores. Pero además, la Ley 55/1999 estableció una deducción adicional del 10% de ciertos gastos relacionados con esta actividad. b) Concepto de investigación y desarrollo Si observamos los antecedentes legislativos, vemos que definir los conceptos de investigación y desarrollo no es tarea fácil. La legislación fiscal viene utilizando para delimitar objetivamente el alcance de la deducción, la definición que utiliza la norma contable. El artículo 35 del Texto Refundido de la Ley, realiza una definición de investigación y desarrollo prácticamente igual que la contenida en el PGC al tratar la cuenta 200 y 201, Gastos de Investigación y Desarrollo.
Veamos estas definiciones:
1.- Investigación
Es toda indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico. Esta definición de investigación que utiliza el TRLIS se corresponde con lo que se viene llamando "investigación básica", que se centra fundamentalmente en la idea de innovación científica, prescindiendo de las posibles aplicables industriales o comerciales. Precisiones:
— La actividad de investigación debe ser original, es decir, que no se limite a copiar la llevada a cabo por terceros. Además, debe ser planificada, es decir, el sujeto pasivo tiene que organizar los medios personales y materiales para llevar a cabo la mencionada actividad, excluyendo los descubrimientos científicos espontáneos o casuales, y los originados al margen de una específica actuación investigadora.
— La finalidad de la indagación debe de ser la de obtener nuevos conocimientos científicos o tecnológicos, o una mejora en el nivel de los actualmente existentes. No obstante, el fracaso de la investigación no impide la deducción, puesto que lo que se incentiva es el esfuerzo económico para tratar de innovar, no la obtención de resultados positivos.
2.- Desarrollo
Es la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes. La redacción dada por la Ley 55/1999, posteriormente mantenida por la Ley 24/2001, añadió que se incluye dentro de dicho concepto a la materialización de los resultados de la investigación en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyecto piloto, siempre que los mismos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial. Por desarrollo se entiende la puesta a punto de la investigación, es decir, la aplicación de la misma a la realidad económica. A diferencia de la definición de investigación, la del concepto de desarrollo que incorpora la norma tributaria difiere del de la norma contable. Por una parte, la norma fiscal expresamente permite algo que no queda claro en la norma contable, esto es, incluir en el ámbito de la deducción, no sólo la aplicación de los resultados de la investigación propia, sino la derivada de conocimientos científicos obtenidos por terceros. Y por otra parte, no se establece la limitación contable de que no se considera desarrollo, la llevada a cabo con posterioridad a que se inicie la producción comercial. Y finalmente, se exige que la actividad de desarrollo incorpore nuevas tecnologías, o suponga como antes ya advertíamos, una mejora del nivel tecnológico preexistente.
Además, la normativa tributaria delimita los fines a los que necesariamente se deben encaminar los gastos de una actividad de desarrollo, que son los siguientes:
— Fabricación de nuevos materiales o productos.
— Mejora tecnológica sustancial de los materiales o productos preexistentes.
— Diseño de nuevos procesos o sistemas de producción.
— Mejora tecnológica sustancial de los procesos o sistemas de producción preexistentes.
— El diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de productos.
Este último apartado se aleja de lo que constituye propiamente actividad de investigación y desarrollo, porque el diseño de los muestrarios nunca puede, por sí mismo, considerarse una actividad de desarrollo, pues no supone una mejora tecnológica derivada de aplicar conocimientos científicos con el objetivo de producir bienes o servicios para el mercado. La redacción dada por la Ley 55/1999, también mantenida por la Ley 24/2001, añadió que se considera como actividad de I+D la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas o algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos. El Real Decreto-ley 2/2003 ha añadido que la concepción de software avanzado también se considerará actividad de investigación y desarrollo, cuando esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. Recordemos que en la redacción original la confección de programas electrónicos se excluía expresamente del concepto de I+D. Ahora bien, continua sin ser I+D las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software. Se consideran actividades de I+D en el campo de la informática las siguientes:
— Informática teórica dirigida a obtener nuevos teoremas o algoritmos.
— Sistemas operativos verdaderamente nuevos o conversión de los existentes a un entorno de hardware significativamente diferente.
— Lenguajes de programación nuevos o significativamente ampliados.
— Aplicación del software existente que represente avances tecnológicos.
— Gestión de datos que determine algoritmos que permitan conseguir mejores operaciones básicas o mejores lenguajes de interrogación para bases de datos o nuevas técnicas de representación de objetos o de estructuración de datos.
— Ingeniería del "software" para elaborar programas más eficaces.
— Ingeniería artificial orientada a resolver una incertidumbre tecnológica.
3.- Innovación tecnológica
La Ley 55/1999 incorporó al incentivo las actividades de innovación tecnológica y las definió como aquellas cuyo resultado es la obtención de nuevos productos o procesos de producción, o de mejoras sustanciales, tecnológicamente significativas de los ya existentes. La Ley 24/2001 mantiene este incentivo. Se viene entendiendo que la innovación tecnológica forma parte del desarrollo, por lo que será difícil distinguirlas.
Pero además de estas definiciones positivas, el TRLIS establece unas delimitaciones negativas al señalar que no se consideran actividades de investigación y desarrollo las siguientes:
a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular:
— Los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos.
— La adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente.
— Los cambios periódicos o de temporada.
— Las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.
b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios.
En particular:
— La planificación de la actividad productiva.
— La preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquéllas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior.
— La incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación.
— La solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos.
— La prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.
c) La exploración, sondeo, o prospección de minerales e hidrocarburos.
c) Requisitos
1.- Lugar de realización
La redacción original del artículo 35 TRLIS exigía, en todo caso, y sin excepción alguna, para poder aplicar la deducción, que la actividad de investigación y desarrollo fuese efectuada en España. El artículo 17 de la Ley 43/1996, de 30 de diciembre, incorporó un nuevo párrafo, cuyo efecto consistió en relajar la exigencia de la adscripción territorial de la investigación y desarrollo. La Ley 55/1999 y la 24/2001 mantuvieron este criterio. Así pues, para los períodos impositivos iniciados en 1997 y sucesivos años, también pueden acogerse al incentivo fiscal gastos por actividades realizadas en cualquier estado miembro de la unión europea o en cualquier país de Espacio Económico Europeo.
2.- Titular del derecho de la deducción
Para una entidad, los gastos de I+D se pueden producir de tres formas distintas:
— Realizar directamente la investigación.
— Contratar su realización a una tercera persona.
— Contribuir a la actividad investigadora de una sociedad, Instituto o Asociación sufragando sus costes. El TRLIS permite la deducción de las cantidades pagadas a terceros por I+D tenga carácter privado o público el ente que ejecuta el trabajo, siempre que la actividad investigadora se efectúe en España. Naturalmente, las cantidades devengadas por un tercero como consecuencia de trabajos de I+D, realizados por encargo del sujeto pasivo promotor de la actividad investigadora, no tienen derecho a la deducción puesto que se limita a desarrollar materialmente la actividad a favor de otra entidad que es la que costea el gasto. El apartado 1.b) del artículo 35 (redacción Ley 24/2001) prevé que las cantidades pagadas para la realización de actividades de investigación lo sean como producto de la colaboración con otras entidades. Esta colaboración se puede producir de dos formas:
— Contribuciones o aportaciones realizadas para la financiación de una actividad de I+D realizada por un tercero.
— Contribuciones a las actividades de investigación y desarrollo realizadas en el seno de un grupo de sociedades, cuyos costes son repercutidos directa o indirectamente a todas las sociedades miembros del grupo. En el primer supuesto no estamos ante una subcontratación sino ante una contribución a un proyecto común. El TRLIS parece admitir expresamente esta posibilidad, cuando en el apartado 1.b) del artículo 35 (redacción Ley 24/2001) considera igualmente como gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para realizar dicha actividad en colaboración con otras entidades. Pero el TRLIS no establece ningún requisito de copropiedad o no de las patentes de investigación obtenidas, la forma de explotación de la misma, y la justificación del destino de las aportaciones. En cuanto al segundo supuesto, se plantea el problema de la deducibilidad del gasto. De acuerdo con el artículo 16.4.a) hay que entender que sólo cabe la deducibilidad si tales gastos son exigibles en virtud de un contrato escrito, celebrado con carácter previo, en el que se identifique el proyecto o proyectos a realizar y que otorgue el derecho a utilizar los resultados del mismo. La duda se plantea sobre si la deducibilidad de este gasto condiciona o no su admisión como incentivo fiscal. Para algunos autores, la no deducibilidad fiscal elimina el incentivo fiscal.
Para otros, incluso en el supuesto de que la entidad aportante no recibiera a cambio ningún derecho de utilización o explotación de la patente de investigación obtenido, cabría deducción en la cuota, pues los apartados 1.b) y 2.b) del artículo 35 (redacción Ley 24/2001) no exigen que como consecuencia de la colaboración con otras entidades, el sujeto pasivo adquiera derechos de uso o disfrute.
Esta misma norma establece tres requisitos para su deducibilidad:
— Que los gastos estén directamente relacionados con la citada actividad. Esto no significa que la parte de costes indirectos que razonablemente afectan a la actividad del proyecto de investigación y desarrollo no sean deducibles. Por supuesto que lo son y así lo expresa una Resolución del ICAC, si bien, no permite imputar en ningún caso a los proyectos de investigación y desarrollo los costes de subactividad, los de estructura orgánica de la empresa, ni los financieros.
— Que se hayan aplicado efectivamente en la realización de la misma.
— Que consten específicamente individualizados por proyectos.
d) Contabilización
La norma fiscal nada dice al respecto, pero la contable establece lo siguiente:
— Como criterio general, serán gasto del ejercicio en que se realicen, incluidos los correspondientes a proyectos encargados a otras empresas o instituciones de investigación.
— No obstante se podrán activar si cumplen ciertos requisitos, como la existencia de un proyecto específicamente individualizado, esté establecida la asignación, imputación y distribución temporales de los costes, existan motivos fundados de éxito técnico, esté asegurada la rentabilidad económica-comercial del proyecto y la financiación del mismo.
e) Base de la deducción
Está compuesta por la totalidad de los gastos efectuados en el período impositivo por los conceptos de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, por lo estará compuesta:
— Tratándose de servicios encargados a otras empresas o instituciones: por el precio de adquisición.
— Tratándose de proyectos realizados con los medios propios de la empresa: por el coste de producción, que incluye:
— Costes del personal afecto directamente a las actividades del proyecto de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.
— Costes de materias primas, materias consumibles y servicios, utilizados directamente en el proyecto. La posible incorporación de costes indirectos que correspondan a una imputación racional ya fue comentada anteriormente.
— Amortización del inmovilizado material e intangible directamente afecto a los proyectos. En el supuesto de afectación parcial, se tomará la parte que corresponda. Si el activo es susceptible de ser amortizado libremente, entendemos que la amortización a imputar debería ser la contabilizada no la fiscalmente deducida.
De una forma particular las bases de deducción estarán constituidas por:
1.- Actividades de investigación y desarrollo Existen tres bases de cálculo, debido a que los porcentajes de deducción son diferentes:
— Base de cálculo general. Es la correspondiente a actividades no expresamente mencionadas.
— Base de cálculo del personal investigador cualificado. Son los investigadores técnicos y personal asimilado y otro personal de apoyo. En el primer grupo están comprendidos los investigadores que trabajan en la concepción o creación de nuevos conocimientos, productos, procesos, métodos y sistemas y en la gestión de los respectivos proyectos.
— Base de cálculo correspondiente a proyectos de investigación y desarrollo contratados con universidades y otros centros de investigación a que se refiere el Real Decreto 2.609/1996. — Base de cálculo de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo.
2.- Actividades de innovación tecnológica
La base de cálculo de la deducción por innovación tecnológica está constituida por los siguientes conceptos:
— Proyectos cuya realización se encargue a universidades o a las entidades dedicadas a la investigación a que se refiere el Real Decreto 2.609/1996, de 20 de diciembre. Estos proyectos deben tener por objeto la innovación tecnológica. Es importante esta distinción, porque la cuantía de la deducción es superior en el caso del I+D. en cualquier caso la calificación de la actividad encargada al centro de investigación será la que se desprenda de la aplicación de las definiciones contenidas en los apartados 1.a) y 2.a) del artículo 35 (según redacción de la Ley 24/2001), con independencia de la denominación que las partes hayan establecido.
— Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción. — Adquisición de tecnología en forma de patentes, licencias, "know-how" y diseños. No se comprenden en esta base de cálculo las cantidades satisfechas a entidades vinculadas. Esta base de cálculo no entra dentro del concepto de innovación tecnológica. Por ello, la base de cálculo se limita al importe de 50.000.000 de pesetas anuales hasta el 1 de enero de 2002. Apartir de esta fecha, la Ley 24/2001 amplió el límite hasta 500.000 euros y la Ley 62/2003, a un millón de euros.
— Obtención del certificado del cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad. Lo mismo que en el caso anterior, este tipo de gastos no responde al concepto de innovación tecnológica, pero la obtención del certificado de cumplimiento de las normas de la serie ISO 9.000 GMP o similares forman parte de la base de cálculo del incentivo. Están, por el contrario, expresamente excluidos los gastos correspondientes a la implantación de dichas normas de calidad. Los apartados 1.b) y 2.b) del artículo 35 (redacción Ley 24/2001) establecen que el importe de los gastos de investigación y desarrollo e innovación tecnológica se minorará en el 65% de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo. Obsérvese que se habla de subvención recibida, es decir, cobrada. Esta disminución del 35% de la subvención es el importe de la carga tributaria que supone su consideración como ingreso. En realidad, tiene poco sentido ya que la subvención aunque se imputa como un ingreso fiscal, se compensa con el gasto financiado por dicha subvención, por lo que el efecto en la cuenta de resultados es nulo.
f) Importe de la deducción
Es el resultado de aplicar a la base el tipo fijado en el TRLIS. Éste establece los siguientes porcentajes:
1.- Actividades de investigación y desarrollo
— Un porcentaje básico del 30% aplicable a cualquier gasto de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.
— Otro adicional del 42%, para el exceso que supere la media de los efectuados en los dos años anteriores, con la finalidad de potenciar el incremento de esta actividad.
— La redacción dada a este artículo por la Ley 55/1999, posteriormente mantenida por la Ley 24/2001, añadió otra deducción adicional del 10% del importe de ciertos gastos que la Ley 62/2003 amplió al 20%. Estos gastos son los siguientes (sin embargo hoy en día la deducción es del 17%): a) Los gastos de personal de la entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de investigación y desarrollo.
b) Los gastos correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo contratados con universidades, Organismos Públicos de Investigación o Centros de Innovación y Tecnología, reconocidos y registrados como tales según el Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de Innovación y Tecnología.
— La redacción dada a este artículo por la Ley 24/2001, añadió otra deducción adicional del 8% de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo. Esta deducción será compatible con la prevista en el artículo 42 del Texto Refundido de la Ley e incompatible para las mismas inversiones con las restantes deducciones previstas en los demás artículos de este capítulo IV de la LIS. 2.- Actividades de innovación tecnológica Se establecen un:
— Porcentaje general: 8 %. g) Límite de deducción El artículo 44 TRLIS establece, un límite conjunto del 35% de la cuota íntegra minorada en las deducciones por doble imposición y en las bonificaciones, para el conjunto de las deducciones del capítulo IV del título VI. El referido límite de eleva al 50% cuando el importe de la deducción prevista en los artículos 35 y 36 que corresponda a gastos efectuados en el propio período impositivo exceda del 10 % de la cuota integra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones.
h) Acuerdos previos
De acuerdo con el apartado 4 del artículo 35 del RDLeg 4/2004 el sujeto pasivo puede solicitar a la Administración tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración de los gastos correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo o de innovación tecnológica. De acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento del Impuesto, el procedimiento es el siguiente:
— El sujeto pasivo debe describir el proyecto, indicando las actividades de que constara, los gastos en los que se incurrirá, y el período de tiempo de realización. Asimismo, debe formular una propuesta de valoración de los gastos, lo que constituye propiamente el objeto del procedimiento.
— La Administración tributaria examinará la documentación referida y dilucidará si la propuesta formulada por el sujeto pasivo se ajusta a las previsiones contenidas en el artículo 35 del RDLeg 4/2004. La Administración tributaria puede rechazar la propuesta formulada, pero no puede aprobar otra diferente, a menos que dicha propuesta haya sido formulada por el propio sujeto pasivo en el curso del procedimiento.
— El plazo de duración del procedimiento es seis meses. La falta de acuerdo de valoración dentro de dicho plazo determina la aprobación de la propuesta de valoración. No están previstos supuestos de dilación ni de interrupción justificada, si bien cuando hubiere necesidad de subsanación el plazo comienza a contar desde que la misma se produjo. La subsanación lo es de la documentación que se exige presentar al sujeto pasivo para ejercer la solicitud, pero no de la documentación complementaria que, en el curso del procedimiento la Administración le requiera, cuya falta de presentación podrá determinar, en su caso, que la propuesta se desestime, pero no el alargamiento del plazo para resolver el procedimiento.
— La resolución que ponga fin al procedimiento no será recurrible, pero, obviamente esto no implica que el sujeto pasivo quede indefenso, sino que los recursos que procedan deberán plantearse contra el acto de liquidación que ponga fin al procedimiento de comprobación.
— La aprobación de la propuesta de valoración supone que la Administración deberá atenerse a la misma. En este sentido el apartado 8 del artículo 30 dispone que la Administración tributaria deberá aplicar la valoración de los gastos que resulte de la resolución.
— La Administración únicamente podrá apartarse de la referida resolución cuando se modifique la legislación o varíen significativamente las circunstancias económicas que fundamentaron dicha valoración.
— No se prevé un procedimiento para modificar el acuerdo de valoración, lo cual es lógico si consideramos que, como antes expusimos, el contribuyente no queda vinculado por el referido acuerdo y la Administración tributaria puede y debe no seguirlo cuando hubieren variado significativamente las circunstancias económicas.
— La documentación que el sujeto pasivo exhiba con ocasión del procedimiento únicamente tendrá eficacia en relación con el mismo, de manera tal que la Administración no podrá utilizarla a otros efectos.
i) Consultas
De acuerdo con el apartado 4 del artículo 35 del RDLeg 4/2004 las consultas que los contribuyentes formulen respecto del artículo 35 del RDLeg 4/2004 tendrán el carácter de vinculantes, en los términos previstos en el artículo 88 de la Ley 58/2003. j) Informes motivados sobre cumplimiento de requisitos, acuerdos previos de valoración y consultas vinculantes La Ley 7/2003, en su disposición adicional primera, dio nueva redacción al apartado 4 del artículo 33 de la Ley 43/1995 con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2003. en esta nueva redacción, mantenida en el RDLeg. 4/2004, se introdujo la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica. Asimismo, el TRLIS prevé la posibilidad de aportar estos informes a los efectos de la presentación de consultas vinculantes para la Administración sobre la interpretación y aplicación de la deducción, o bien cuando se pretenda solicitar a la Administración tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración de los gastos e inversiones correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo o de innovación tecnológica. Estos informes motivados, que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste. Todo lo anterior justificó la necesidad de regular, mediante el Real Decreto 1432/2003, el procedimiento y el contenido que habían de tener los informes considerados, así como la atribución de competencia para su realización.
A modo de resumen el contenido de este Real Decreto es el siguiente:
1.- Clases de informes
El Ministerio de Ciencia y Tecnología emitirá informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o para calificarlas como innovación. Los informes motivados podrán ser del siguiente tipo:
— Informe motivado, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos, a los efectos de aplicar la deducción fiscal por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.
— Informe motivado, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos, a los efectos de calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo o innovación tecnológica, con el objeto de ser aportado en las consultas sobre interpretación y aplicación de normas previstas en el artículo 88 de la Ley 58/2003, General Tributaria.
— Informe motivado, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos, a los efectos de calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o innovación tecnológica, así como para identificar los gastos e inversiones que puedan ser imputados a dichas actividades, con el objeto de ser aportado para la adopción de los acuerdos previos de valoración que, a solicitud de interesado, la Administración tributaria deberá realizar.
2.- Competencia para emitir informes
El órgano competente para emitir los informes motivados a los que se refiere este real decreto es el Director General de Política Tecnológica del Ministerio de Ciencia y Tecnología. En aquellos supuestos en los que el informe se refiera a proyectos que previamente hayan sido evaluados como consecuencia de su presentación a cualquiera de las líneas de apoyo financiero a proyectos empresariales que gestiona el Centro para el Desarrollo Tecnológico Industrial (CDTI), la competencia corresponde al director del referido organismo público. 3.- Iniciación 1.- Las solicitudes se presentarán mediante escrito firmado dirigido al órgano competente, de acuerdo con el formulario normalizado que se recoge en el anexo I del Real Decreto. El solicitante deberá manifestar expresamente, en su caso, la existencia de consultas vinculantes presentadas o la solicitud de acuerdos previos de valoración a la Administración tributaria, cuando tengan por objeto la deducción por actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica y los gastos e inversiones asociados a tales actividades respecto de las que se solicita dicho informe motivado. 2.- Adicionalmente, se presentarán dos ejemplares del proyecto individualizado que describa las actividades que lo integran y los gastos e inversiones asociados a ellas. El solicitante diferenciará en su presentación, que deberá entenderse como una propuesta, las actividades, gastos e inversiones que constituyen, a su juicio, investigación y desarrollo, y las actividades que constituyen innovación tecnológica, atendiendo siempre a los conceptos dados en el artículo 35 del RDLeg 4/2004.
3.- Igualmente, el solicitante presentará un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el artículo 33 de la Ley 43/1995 emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC).
4.- Subsanación Si la solicitud o la documentación aportada fuera incompleta o presentara errores subsanables, se requerirá al responsable para que, en el plazo de 10 días hábiles desde el día siguiente al de la recepción de la notificación, subsane la falta o acompañe los documentos preceptivos, con advertencia de que, si no lo hiciese, se le tendrá por desistido de su solicitud, de acuerdo con lo establecido en el artículo 71 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, y previa resolución, que deberá ser dictada en los términos previstos en el artículo 42 de la citada ley.
5.- Instrucción
1.- El órgano competente podrá requerir al interesado la documentación o informes que estime necesarios para la formación del criterio aplicable al caso planteado de conformidad con lo dispuesto en la legislación vigente. Asimismo podrá solicitar los informes de otros órganos directivos y organismos públicos o privados que estime pertinentes en razón de la materia, estén o no adscritos al Ministerio de Ciencia y Tecnología.
2.- Una vez instruido el procedimiento y con anterioridad a la redacción de la propuesta de resolución, se pondrá de manifiesto a los solicitantes que podrán alegar y presentar los documentos y justificaciones que estimen pertinentes en el plazo de 15 días hábiles. Se podrá prescindir del trámite de audiencia cuando no figuren en el procedimiento ni sean tenidos en cuenta en la resolución otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por el interesado.
6.- Emisión de informes
— El órgano competente emitirá informe motivado sobre cada solicitud presentada, separando, en su caso, sus contenidos en investigación y desarrollo, o en innovación tecnológica. El informe motivado será notificado al interesado por el órgano competente, y se remitirá copia a la Administración tributaria.
— El plazo máximo para emitir el informe será de tres meses.
— La falta de contestación en el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el consultante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio de Ciencia y Tecnología.
— No se emitirá informe respecto de aquellas actividades o proyectos sobre los que se haya resuelto por la Administración tributaria consulta vinculante o acuerdo previo de valoración, ni sobre las actividades o proyectos ya iniciados y que afecten a periodos impositivos cuyo plazo voluntario de declaración haya finalizado con anterioridad a la fecha de la solicitud.
7.- Efectos de los informes
1.- En los informes del primer tipo señalado en el apartado
c) Clases de informes, evacuados por el Ministerio de Ciencia y Tecnología, el importe de los gastos e inversiones efectivamente incurridos en actividades de investigación y desarrollo o innovación, que pudieran constituir la base de la deducción, deberá, en todo caso, estar debidamente documentado y ajustado a la normativa fiscal vigente, y corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria la inspección y control de estos extremos.
2.- En los otros dos tipos de informes evacuados por el Ministerio de Ciencia y Tecnología, el importe de los gastos que pudieran constituir la base de la deducción estará condicionado a su realización y la necesaria identidad entre las cuantías presupuestadas consideradas en el informe como asociadas a las actividades de investigación y desarrollo o de innovación y las cuantías efectivamente cargadas o facturadas al proyecto, y deberán practicarse, en su caso, los ajustes correspondientes en la base de deducción. La Administración tributaria podrá recabar en cualquier momento al sujeto pasivo la justificación de la realidad de los gastos y su directa afectación al proyecto en ulteriores procedimientos de comprobación tributaria.
3.- Los informes motivados emitidos en contestación a solicitudes que cumplan los requisitos de este Real Decreto vincularán a la Administración tributaria. Una entidad tiene un proyecto de prestación de servicios a empresas dentro del ámbito de la "Consultoría de Gestión", por el que realizará planes estratégicos y de negocio para nuevas inversiones apoyándose en las nuevas tecnologías, suponiendo un cambio radical en la forma que tradicionalmente se vienen realizando este tipo de servicios. En el caso planteado, no se aprecia la concurrencia de un progreso significativo desde el punto de vista de la obtención de nuevos conocimientos en el ámbito científico o tecnológico. Dado que la actividad que realiza la entidad no incorpora nuevos conocimientos técnicos y no desarrolla nuevos teoremas y algoritmos ni crea sistemas operativos y lenguajes nuevos sino que supone la integración de programas y tecnologías ya existentes en el mercado, cabe concluir que la misma no forma parte de un programa de investigación y desarrollo a efectos de la deducción establecida en el apartado 1 del artículo 33 de la LIS. Tampoco se trata de innovación tecnológica, en los términos establecidos en el apartado 2 del citado artículo 33 de la LIS. En el caso planteado, se trata de una mera adaptación de productos ya existentes a las demandas de tecnología de la información de los clientes, a través de la creación de bases de datos y de una página “web”, actividades que no implican una novedad científica o tecnológica significativa. (C. DGT. 17-09-02)
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