El PGC 07 desarrolla dos cuentas (a diferencia del Plan de 1990 que únicamente desarrolla una, la 630 «Impuesto sobre beneficios»), que a su vez se dividen en subcuentas, que son las que procederá utilizar: 630 Impuesto sobre beneficios 830 Impuesto sobre beneficios 6300 Impuesto corriente 8300 Impuesto corriente 6301 Impuesto diferido 8301 Impuesto diferido En las definiciones contables, el PGC 07 establece que la cuenta 630 «Impuesto sobre beneficios», recogerá el importe del Impuesto sobre beneficios devengado en el ejercicio, salvo el originado con motivo de una transacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida de patrimonio neto, o a causa de una combinación de negocios. Por el contrario, no se incluye definición alguna en relación a la cuenta 830, que se entiende habrá de ser utilizada en los casos en los que no proceda utilizar la cuenta 630. Pasemos a continuación a analizar cuando utilizar las subcuentas de impuesto corriente y cuando las de impuesto diferido. Tributación derivada de la primera aplicación del PGC Con efectos para el primer ejercicio que se inicie a partir del 1-1-2008 se establecen las consecuencias fiscales de la aplicación de los nuevos criterios contables y su integración en la base imponible.
1. El régimen fiscal de los ajustes contables por la primera aplicación del PGC y PGC PYMES es:
— Los cargos y abonos a partidas de reservas que tengan la consideración de gastos o ingresos, respectivamente, como consecuencia de la primera aplicación del PGC o del PGC-PYMES, se integran en la base imponible del primer período impositivo que se inicie a partir de 1-1-2008 de acuerdo con lo establecido en la LIS. A estos efectos, se consideran gastos e ingresos las disminuciones e incrementos en el patrimonio neto tal y como se define en la normativa mercantil, por lo que no tiene la consideración de gasto la baja de la partida relativa a instrumentos de patrimonio propio.
— No tienen efectos fiscales los cargos y abonos a reservas relacionados con gastos que no fueron dotaciones a provisiones, o con ingresos, devengados y contabilizados de acuerdo con los principios y normas contables vigentes en los períodos impositivos iniciados antes de 1-1-2008, siempre que se hubiesen integrado en la base imponible de dichos períodos. En este caso, no se integran en la base imponible esos mismos gastos o ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo según los nuevos criterios contables establecidos en el PGC y PGC-PYMES.
— Los criterios anteriores resultan de aplicación a los ajustes cuya contrapartida sea una partida de reservas, motivados por el cambio de aplicación de un plan contable a otro, como puede ser la aplicación del PGC-PYMES cuando previamente se ha aplicado el PGC (RD 1514/2007 disp.adic.única; RD 1515/2007 disp.adic.primera y disp.adic.segunda).
2. La integración en la base imponible de los ajustes contables por la primera aplicación del PGC establecido en el número 1 anterior es la siguiente:
— Los cargos y abonos a cuentas de reservas que tengan efectos fiscales se computan conjuntamente con la cantidad deducida en el primer período impositivo iniciado a partir de 1-1-2008 en concepto de correcciones de valor de participaciones en el capital de otras entidades. El sujeto pasivo puede optar por la integración del saldo neto, positivo o negativo, que haya resultado de dicho cómputo, por partes iguales en la base imponible correspondiente a cada uno de los tres primeros períodos impositivos que se inicien a partir del 1-1-2008.
— Cuando alguno de esos abonos se corresponda con provisiones por depreciación de la participación tenida en el capital de otras entidades y en alguno de los mencionados tres períodos impositivos se produjese una corrección de valor de esa participación fiscalmente deducible que no se haya computado para calcular el saldo a que se refiere el guión anterior, se integra en la base imponible como ajuste positivo, además, un importe equivalente a dicha corrección de valor, hasta completar dicho saldo y, en su defecto, el saldo que reste se distribuye por partes iguales entre los restantes períodos impositivos.
— Asimismo, cuando alguno de esos abonos a reservas se corresponda con diferencias de cambio en moneda extranjera positiva, la integración se realiza de acuerdo con lo establecido en el primer guión. No obstante, el saldo de dicho abono pendiente de integración se incorpora en la base imponible de aquel período impositivo en que venzan o se cancelen los bienes o derechos de los que proceda dicha diferencia de cambio. También procede la incorporación del saldo pendiente de integración en el período impositivo en que cause baja del balance cualquier elemento.
— Si se produce la extinción del sujeto pasivo dentro de los períodos impositivos en los que debe producirse la integración en la base imponible, el saldo pendiente se integra en la correspondiente al último período impositivo.
— En la memoria de las cuentas anuales de los ejercicios correspondientes a dichos períodos impositivos debe mencionarse el importe de dicho saldo, así como las cantidades integradas en la base imponible y las pendientes de integrar.
— Lo establecido en los guiones anteriores también se aplica a los ajustes contables por la primera aplicación de las nuevas normas contables de las entidades aseguradoras. La integración se realiza por partes iguales en la base imponible del período impositivo correspondiente al ejercicio en el que deben realizarse tales ajustes y en los dos periodos impositivos inmediatos siguientes.
3. En relación con los ajustes contables por la primera aplicación de las nuevas normas contables de las entidades aseguradoras, se establece el siguiente régimen fiscal:
— Lo establecido con carácter general para el PGC y PGC-PYMES en el número 1 anterior es aplicable a los ajustes contables que las entidades aseguradoras deben realizar como consecuencia de aplicar los nuevos criterios contables a efectos de su adaptación al nuevo marco contable, teniendo efectos en la base imponible del período impositivo correspondiente al ejercicio en el que deben realizarse tales ajustes.
— El importe del abono a reservas derivado de la baja de la provisión de estabilización no se integra en la base imponible.
— El tratamiento fiscal de las revalorizaciones contables es de aplicación a la revalorización de los inmuebles a su valor razonable en la fecha de transición al nuevo marco contable.
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