— Si no son deducibles fiscalmente, por aplicación del artículo 12 TRLIS, dan lugar a una diferencia temporal originada en el ejercicio en que se contabilizó la provisión y que revierte en el ejercicio en el que se anula la misma o en el que se enajena o pierde el activo correspondiente.
— Si se traducen en una dotación a provisiones por depreciación deducibles fiscalmente, bien conforme a las normas contables, bien en la parte que corresponda por las limitaciones previstas en el artículo 12 del TRLIS, darán origen a un ingreso computable fiscalmente cuando se recupere el valor del activo de acuerdo con las normas contables. De acuerdo con el apartado 6 del art.19, esta imputación la realizará la entidad que haya computado la partida deducible en el período impositivo en el que se haya producido la recuperación si el elemento patrimonial no ha dejado de formar parte del patrimonio de dicha entidad. Esta imputación, conforme al precepto citado, se realizará también en las entidades vinculadas con la entidad que haya computado fiscalmente la provisión.
Esta misma norma dispone que la misma regla se aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado que hubieren sido nuevamente adquiridos dentro de los seis meses siguientes a la fecha en que se transmitieron. Esto significa que si el activo inmovilizado se adquiere, en el plazo indicado, por la entidad vendedora o por una vinculada, se tendrá que adicionar a la base imponible el importe de la pérdida. La DGT señala que la regla para imputar la recuperación de valor se aplicará independientemente del período impositivo en el que se transmitió el elemento o se realizó la corrección de valor, por lo que operará tanto si estuviese prescrito el período impositivo en que la entidad transmitente practicó la corrección de valor, como si la corrección valorativa se realizó en un período anterior a la entrada en vigor de la LIS. Asimismo, para imputar la recuperación de valor es requisito necesario que en el período impositivo en el que se manifiesta tal recuperación de valor ambas entidades estén vinculadas en el sentido del artículo 16 de la LIS, así como que dicha vinculación existía igualmente cuando se realizó la corrección de valor. (C. DGT. 27-12-96)
La recuperación del valor se puede producir en:
a) La sociedad que realizó la corrección de valor mediante la dotación de una provisión por depreciación deducible. En este caso el mecanismo es el previsto contablemente al reducir el importe de la provisión. Si previamente se ha enajenado, entonces hay que analizar la forma de contabilizar la posterior adquisición, aunque es de suponer que proceda registrar contablemente como si no se hubiera vendido, porque en caso contrario será de aplicación lo que se indica a continuación.
b) La sociedad que no realizó la corrección valorativa y está vinculada con la que efectuó la corrección. La DGT en la consulta indicada considera que, además de computar el aumento de base imponible sin reflejo en contabilidad, tal aumento también deberá tenerse en consideración en la determinación de la base imponible correspondiente al ejercicio en el que se transmita ese elemento, reduciendo para esta operación el importe de la renta positiva o aumentando el de la negativa a efectos fiscales. Vamos a tratar el caso de un activo que estaba provisionado, y antes de que se recupere su valor se transmite por la entidad que computó la partida deducible.
Puede ocurrir que el elemento patrimonial en el momento de la recuperación del valor pertenezca a:
— Otra entidad vinculada con aquélla por adquisición, a la entidad o a un tercero, dentro del plazo de 6 meses desde la venta por la entidad que computó la partida deducible.
— La misma entidad por adquisición a un tercero dentro del plazo de 6 meses desde que se efectuó la venta, por si misma o por mediación de una vinculada.
— Un tercero distinto de los anteriores. En los dos primeros casos, el importe de la recuperación del valor del activo se supondrá un ingreso fiscalmente computable en la entidad que tenga el activo, ya sea la entidad que dotó la provisión o la vinculada. El efecto será en ambos casos una diferencia que se origina en el ejercicio en que se recupera el valor del activo y que revertirá en períodos sucesivos. En el tercer caso, la recuperación del valor no tendría ningún efecto de carácter fiscal o contable.
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