a) Obligación real de contribuir (establecimientos permanentes)
El apartado 3 del artículo 50 de la Ley precisaba que los establecimientos permanentes pueden aplicar la compensación de bases imponibles negativas, pero con referencia exclusiva a las rentas a ellos atribuidas. En el caso de diversidad de establecimientos permanentes (art. 49.2 LIS) no podrían compensarse rentas entre distintos establecimientos permanentes (ambos artículos fueron derogados por la Ley 41/1998, del IRNR, por lo que toda referencia al mismo debe entenderse realizada a dicha Ley).
b) Agrupaciones y uniones de empresas
Se permite la imputación inmediata a los socios residentes de sus bases imponibles negativas, por lo que las reglas sobre compensación de bases imponibles negativas se aplicarán en los socios, pero no en las agrupaciones y uniones. En cuanto a los socios no residentes, parece existir una diferencia entre las agrupaciones europeas de interés económica y las otras dos formas (agrupaciones de interés económico españolas y uniones temporales de empresas), a tenor del art. 49.21 LIS:
— En las agrupaciones europeas, si no se determinase la existencia de establecimiento permanente en España del no residente, no existiría tributación alguna, ni tampoco, en consecuencia, compensación de bases imponibles negativas.
— En las otras dos formas, la parte de base imponible atribuible a no residentes tributaría conforme a las normas del régimen general, por lo que la porción de base imponible negativa correspondiente a socios no residentes sí sería objeto de compensación por la agrupación española o unión temporal; en este caso, surgirán dudas cuando exista un cambio de titularidad entre no residentes y residentes, y viceversa.
c) Sociedades y Fondos de capital-riesgo y Sociedades de Desarrollo Industrial Regional
El apartado 1 del artículo 55 del Texto Refundido establece que estas entidades disfrutarán de exención parcial por las transmisiones de participaciones, por lo que parece deducirse que la exención implicará el no cómputo tanto de rentas positivas como negativas.
d) Transparencia fiscal ordinaria
En el ya desaparecido (derogado por la Ley 46/2002, en vigor desde 01-01- 2003) régimen de transparencia fiscal, las bases imponibles negativas de las entidades transparentes se imputaban de manera diferida a los socios, por lo que la compensación se realizaba por la entidad transparente de forma similar al régimen general.
e) Grupos de sociedades
Las bases imponibles negativas se generan en el seno del grupo en régimen de consolidación, por lo que es éste el que retiene el derecho a su compensación. Así que si una sociedad resulta posteriormente excluida, no podrá aplicar individualmente esta reducción. La entidad consultante (A) está participada en un 99,8% de su capital por una entidad no residente en territorio español (B), teniendo esta última el 100% del capital de otra entidad (C) también residente en territorio español. La entidad (B) ha realizado sucesivas aportaciones de capital para compensación de pérdidas en la entidad (C). Las entidades residentes (A) y (C) son sociedades activas que no tienen participaciones una en otra. La entidad (A) tiene previsto absorber a la entidad (C) aplicando el régimen especial de fusiones de la LIS, para lo que previamente adquiriría el 100% de su capital, teniendo la entidad (C) bases imponibles negativas pendientes de compensar. Caso de que no se proceda a realizar la operación de fusión una vez que la entidad (A) haya adquirido la totalidad del capital de la entidad (C), en cuyo caso serían de aplicación las limitaciones previstas en el artículo 104.3 LIS, la limitación a la compensación de las bases imponibles negativas de esta última a que se refiere el artículo 23 de la LIS no será de aplicación, puesto que una de las condiciones para su aplicación es que la entidad adquirida no hubiera realizado explotaciones económicas dentro de los seis meses anteriores a la adquisición de la participación que confiera la mayoría del capital social, circunstancia que de los hechos manifestados en la consulta no concurre, ya que aquella entidad es operativa antes y después de la adquisición. (C. DGT. 04-10-00)
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