LLEVANZA DE LIBROS Y LLEVANZA DE CONTABILIDAD

a) Obligados 

Obligados a llevar contabilidad según la normativa mercantil

De acuerdo con la normativa mercantil, toda empresa o empresario, individual o colectivo, cualquiera que sea su forma jurídico societaria, debe llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones, así como la elaboración periódica de balances e inventarios. Artículo.25 RD de 22 agosto 1885ICAC 2-6/1991 de julio 1991.

Respecto de las sucursales abiertas en España por sociedades extranjeras hay que tener en cuenta que son las sociedades matriz las que tienen la obligación de llevar los libros contables de la empresa en su conjunto (matriz y sucursal). Tal y como establece el Reglamento del Registro Mercantil, las sociedades extranjeras que tengan abiertas sucursales en España habrán de depositar necesariamente en el Registro de la sucursal en que consten los datos relativos a la sociedad sus cuentas anuales y, en su caso, las cuentas consolidadas que hubieran sido elaboradas conforme a su legislación. ICAC 4-32/1997 de diciembre 1997 Artículo.375.1 RD 1784/1996 de 19 julio 1996. Obligados a llevar contabilidad según la normativa fiscal .

Por lo que respecta a la normativa fiscal, la misma establece igualmente la obligación de llevar contabilidad en los casos siguientes:

— Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades deben llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen. Los sujetos pasivos a quienes resulta aplicable el régimen de entidades parcialmente exentas llevarán su contabilidad de tal forma que permita identificar los ingresos y gastos correspondientes a las rentas y explotaciones económicas no exentas. DGT V1363/06 de 5 julio 2006.

— Con respecto a los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, se establece que los establecimientos permanentes estarán obligados a llevar contabilidad separada, referida a las operaciones que realicen y a los elementos patrimoniales que estuviesen afectos a los mismos. Además, están obligados al cumplimiento de las restantes obligaciones de índole contable, registral o formal exigibles a las entidades residentes en territorio español por las normas del Impuesto sobre Sociedades. Artículo.22 RDLeg. 5/2004 de 5 marzo 2004.

 — Los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en régimen de estimación directa estarán obligados a llevar contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio.

Por el contrario, están exceptuados de esta obligación general de llevar contabilidad, si bien sí están obligados a llevar determinados libros - registros: Artículo.68 RD 439/2007 de 30 marzo 2007.

— Los sujetos pasivos cuya actividad empresarial no tenga carácter mercantil, de acuerdo con el Código de Comercio.

— Los sujetos pasivos que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad simplificada del régimen de estimación directa.

— Los sujetos pasivos que ejerzan actividades profesionales cuyo rendimiento se determine en régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.

— Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas que determinen su rendimiento neto mediante el régimen de estimación objetiva.

— Las entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades económicas.

 b) Requisitos de los registros contables 

La contabilidad debe ser llevada directamente por los empresarios o por otras personas debidamente autorizadas, sin perjuicio de la responsabilidad de aquéllos. A estos efectos, la autorización se presume concedida, salvo prueba en contrario. Artículo. 25 RD de 22 agosto 1885. La normativa mercantil, además de establecer la obligación de llevanza de contabilidad, determina una serie de formalidades a observar en el cumplimiento de la referida obligación. Tales formalidades son:

— La contabilidad deber ser ordenada y adecuada a la actividad de la empresa. 

— La contabilidad debe permitir un seguimiento cronológico de las operaciones de la empresa, así como la elaboración periódica de inventarios y balances. 


En relación a los libros y registros contables, se establecen las siguientes normas: Artículo.29 RD de 22 agosto 1885.

— Claridad. No está permitido el uso de abreviaturas o símbolos que induzcan a confusión, cuyo significado no pueda ser precisado conforme a la legislación o la práctica mercantil general. 

— Orden cronológico. La fecha que habrá de tenerse en cuenta será la del hecho económico o cambio patrimonial que se ha producido y que se está contabilizando, atendiendo a los principios contables aplicables, así como las normas generales de derecho. — Sin espacios en blanco, tachaduras, raspaduras o interpolaciones.

 — Todos los errores u omisiones deben salvarse en cuanto son advertidos. Estas correcciones pueden realizarse por medio de un asiento que anule el erróneo, indicando cuál se anula, y elaborando a continuación el correcto. En el supuesto de una omisión, se debe realizar el asiento correspondiente en la fecha en que se conozca dicha omisión. La utilización de medios mecánicos para llevar contabilidades facilita la subsanación de errores, puesto que permite la reordenación de asientos por fechas o su anulación y nueva formulación, siempre y cuando no se hubiera cerrado el ejercicio. A estos efectos debe tenerse en cuenta el criterio manifestado por el ICAC con relación a la corrección de errores contables procedentes de ejercicios anteriores. Así, de acuerdo con el mismo, deben investigarse las causas que han originado dichos errores y proceder al ajuste de las partidas implicadas observando lo siguiente: ICAC 1-34/1998 de julio 1998.

 — Se considera que el efecto que ocasiona el error se produce al inicio del ejercicio en que se pone de manifiesto.

— El efecto acumulado de las variaciones de activos y pasivos que sean consecuencia del error se incluye como un resultado extraordinario en la cuenta de pérdidas y ganancias.

— Debe incluirse en la memoria información significativa sobre los errores, en particular las causas que los motivaron.

— Moneda: Desde el día 1 de enero del año 2002, los sujetos contables, al anotar las operaciones realizadas en los libros de contabilidad, expresan sus valores exclusivamente en euros. A efectos de la comparabilidad, en el primer ejercicio en que el sujeto contable exprese las cuentas anuales en euros, incluirá en la memoria, en el apartado correspondiente a «Bases de presentación de las cuentas anuales» una explicación sobre la adaptación de los importes de los ejercicios precedentes, así como del proceso de introducción del euro. El incumplimiento de las obligaciones contables constituye infracción tributaria.

 c) Conservación de documentos Obligación de conservación 

Los empresarios deben conservar debidamente ordenados los siguientes documentos:

— Libros contables, tanto los obligados por la legislación mercantil como por la fiscal.

 — Correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio. El cese del empresario en el ejercicio de sus funciones no le exime de esta obligación. En caso de fallecimiento la obligación recae sobre los herederos y en caso de disolución, sobre los liquidadores. Plazo La obligación de conservación se extiende a un plazo de 6 años, a contar desde el último asiento realizado en los libros. Se trata de un plazo de prescripción, y no de caducidad, por lo que puede ser interrumpido por la actuación de la Administración tributaria. Los libros obligatorios conforme a normas tributarias, junto con sus soportes documentales, deberán conservarse durante el plazo en que subsiste el derecho de la Administración a exigir la deuda tributaria. A estos efectos, debe tenerse en cuenta que prescriben a los 4 años los siguientes derechos:

— El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. El plazo se computa desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

 — El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas. El plazo se computa desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo de pago en período voluntario, sin perjuicio de lo dispuesto respecto del plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios y subsidiarios.

— El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías. El plazo se computa desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado. En el supuesto de tributos que graven una misma operación y que sean incompatibles entre sí, el plazo de prescripción para solicitar la devolución del ingreso indebido del tributo improcedente comenzará a contarse desde la resolución del órgano específicamente previsto para dirimir cuál es el tributo procedente.

 — El derecho a obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías. El plazo se computa desde el día siguiente a aquel en que finalicen los plazos establecidos para efectuar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo o desde el día siguiente a la fecha de notificación del acuerdo donde se reconozca el derecho a percibir la devolución o el reembolso del coste de las garantías. El plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios comenzará a contarse desde el día siguiente a la finalización del plazo de pago en período voluntario del deudor principal. No obstante, en el caso de los responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente por los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, dicho plazo de prescripción se iniciará en el momento en que ocurran los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad. Tratándose de responsables subsidiarios, el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos. Artículo.25.1 RDLeg. 4/2004 de 5 marzo 2004

En Álava y Bizkaia, para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2009, se establece que las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los periodos impositivos que concluyan en los años sucesivos (no establece el plazo límite de 15 años). El sujeto pasivo debe acreditar, mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales la procedencia y cuantía de las de las bases imponibles negativas que pretenda compensar, cualquiera que sea el ejercicio en el que se originaron. Artículo.25.5 RDLeg. 4/2004 de 5 marzo 2004.

Supuestos particulares de obligación de conservación 

Hay que tener en cuenta las siguientes consideraciones:

— En el caso de disolución de sociedades, una vez finalizada la liquidación toda la documentación, justificantes y libros se depositan en el Registro Mercantil, debiéndose conservar allí 6 años a contar desde la fecha del asiento de cancelación. Esta obligación puede también ser asumida por los liquidadores, siempre y cuando conste en la escritura de liquidación. Artículo.247 RD 1784/1996 de 19 julio 1996DGRN de 12 febrero 1999.

— Los auditores de cuentas y las sociedades de auditorías de cuentas deben conservar durante 5 años, a contar desde la fecha del informe de auditoría, la documentación referida a cada informe de auditoría emitido. Esta documentación incluye los papeles de trabajo del auditor siempre que constituyan prueba o soporte de las conclusiones del propio informe. Artículo.14 Ley 19/1988 de 12 julio 1988.

— El registrador mercantil debe conservar las cuentas anuales y documentos complementarios durante el plazo de 6 años a contar desde la publicación del anuncio del depósito en el Boletín Oficial del Registro Mercantil. Artículo. 377 RD 1784/1996 de 19 julio 1996.

d) Valor probatorio de los libros contables 

El valor probatorio de los libros y demás documentos contables, debe ser apreciado por los Tribunales conforme a las reglas de Derecho. Artículo.31 RD de 22 agosto 1885. A estos efectos debe tenerse en cuenta lo siguiente:

— Sólo los documentos públicos constituyen prueba del hecho que motiva su otorgamiento y la fecha de este. Artículo.1218 RD de 24 julio 1889 Los libros contables, por el contrario, son documentos privados.

— Los asientos, registros y papeles privados únicamente hacen prueba contra el que los ha escrito en todo aquello que conste con claridad. El que quiera aprovecharse de ellos debe aceptarlos en la parte que le perjudiquen Artículo.1228 RD de 24 julio 1889.

— Con respecto de los libros de comerciantes se establece que cuando hayan de utilizarse como medio de prueba se estará a lo dispuesto en las leyes mercantiles. De manera motivada, y con carácter excepcional, el tribunal podrá reclamar que se presenten ante él los libros o su soporte informático, siempre que se especifiquen los asientos que deben ser examinados. Artículo.327 Ley 1/2000 de 7 enero 2000.

e) Secreto de la contabilidad y restricciones General 

Con carácter general, la contabilidad de los empresarios es secreta, sin perjuicio de lo que se derive de lo dispuesto en las leyes. Artículo.32 RD de 22 agosto 1885. Ahora bien, existen situaciones en las que, al efecto de proteger otros intereses, las leyes limitan este carácter secreto. Tal es el caso de:

— Reconocimiento general y exhibición limitada de libros.

 — Publicidad de las cuentas anuales.

— Derecho a examen de los socios de las sociedades de responsabilidad limitada.

— Comprobación e investigación de la Administración Tributaria.

Reconocimiento general y exhibición limitada de libros

 Reconocimiento general Puede decretarse, de oficio o a instancia de parte, la comunicación o reconocimiento general de los libros, correspondencia y demás documentos de los empresarios, en los casos siguientes: Artículo.32.2 RD de 22 agosto 1885.

— Sucesión universal.

— Concurso en el que no se haya producido la apertura de la fase de liquidación.

— Concurso en el que se haya producido la apertura de la fase de liquidación.

— Liquidaciones de sociedades o entidades mercantiles.

— Expedientes de regulación de empleo.

— Cuando los socios o los representantes legales tengan derecho a su examen directo. Exhibición limitada de libros Puede decretarse, de oficio o a instancia de parte, la exhibición de los libros y demás documentos de los empresarios cuando la persona a quien pertenecen tiene interés o responsabilidad en el asunto en que procede la exhibición. Artículo.32.3 RD de 22 agosto 1885. Dicho reconocimiento se limita exclusivamente a los puntos que tienen relación con la cuestión de que se trate. Requisitos Dado el carácter excepcional de la exhibición de libros y documentos contables, tanto en el caso de reconocimiento general como en el de exhibición limitada, deben respetarse las normas siguientes: Artículo.33 RD de 22 agosto 1885.

 — El reconocimiento debe efectuarse en el establecimiento del empresario.

 — El propio empresario o la persona que éste designe deben estar presentes.

— Deben tomarse las medidas oportunas para la conservación y custodia de los libros y documentos contables.

 — La persona a cuya solicitud se decrete el reconocimiento puede servirse de auxiliares técnicos en la forma y número que designe el juez.


Publicidad de las cuentas anuales 

A este respecto hay que tener en cuenta lo siguiente:

— Obligación de verificar mediante auditoría las cuentas anuales y el informe de gestión en los siguientes supuestos:

— Sociedades que no puedan presentar balance abreviado.

— A solicitud de los accionistas que representen, al menos, el 5% del capital social. (Dichos accionistas pueden solicitar del Registrador Mercantil del domicilio social que, con cargo a la sociedad, nombre un auditor de cuentas para que revise las cuentas anuales de un determinado ejercicio, siempre que no hubieran transcurrido 3 meses a contar desde la fecha de cierre de dicho ejercicio) SAP Baleares de 29 marzo 2001. No obstante, el auditor de cuentas estará obligado a mantener el secreto de la información que conozca en el ejercicio de su actividad, no pudiendo utilizar la misma para finalidades distintas de las de la propia auditoría de cuentas. Artículo.13 Ley 19/1988 de 12 julio 1988.

— A partir de la convocatoria de la junta general, cualquier accionista podrá obtener de la sociedad, de forma inmediata y gratuita, los documentos que han de ser sometidos a la aprobación de la misma, así como en su caso, el informe de gestión y el informe de los auditores de cuentas.

— Depósito de las cuentas en el Registro Mercantil: Las cuentas anuales, el informe de gestión y el informe de auditoría deben depositarse en el Registro Mercantil que corresponda, en aplicación de la normativa aplicable. Este depósito convierte las cuentas anuales en públicas, dado que cualquier interesado puede obtener copia o certificación de las mismas. Derecho a examen de los socios de las sociedades de responsabilidad limitada Artículo.86 Ley 2/1995 de 23 marzo 1995. A partir de la convocatoria de la Junta General, cualquier socio puede obtener de la sociedad, de forma inmediata y gratuita, los documentos que han de ser sometidos a la aprobación de la misma, el informe de gestión y, en su caso, el informe de los auditores de cuentas. SAP Pontevedra de 14 marzo 2002. Además, durante el mismo plazo y salvo disposición contraria de los estatutos, los socios que representen al menos el 5% del capital pueden examinar en el domicilio social, por sí o en unión de experto contable, los documentos que sirven de soporte y de antecedente de las cuentas anuales. El plazo para el examen de las cuentas no puede ser inferior a 15 días (período mínimo que debe transcurrir entre la convocatoria y la fecha prevista para la celebración de la reunión). Artículo.46.3 Ley 2/1995 de 23 marzo 1995.

 Examen de la documentación de los obligados tributarios por la Inspección de los tributos 

Para realizar las actuaciones inspectoras, se podrán examinar, entre otros, los siguientes documentos de los obligados tributarios:

— Declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes presentadas por los obligados tributarios relativas a cualquier tributo.

— Contabilidad de los obligados tributarios, que comprenderá tanto los registros y soportes contables como las hojas previas o accesorias que amparen o justifiquen las anotaciones contables.

— Libros registro establecidos por las normas tributarias.

— Facturas, justificantes y documentos sustitutivos que deban emitir o conservar los obligados tributarios.

— Documentos, datos, informes, antecedentes y cualquier otro documento con trascendencia tributaria. La documentación y los demás elementos se podrán analizar directamente. Se exigirá, en su caso, la visualización en pantalla o la impresión en los correspondientes listados de datos archivados en soportes informáticos o de cualquier otra naturaleza. Asimismo, se podrá obtener copia en cualquier soporte de los datos, libros o documentos citados, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 34.1.h) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Artículo.34.1.h Ley 58/2003 de 17 diciembre 2003. Los obligados tributarios deberán poner a disposición del personal inspector la documentación mencionada. Cuando el personal inspector requiera al obligado tributario para que aporte datos, informes o antecedentes que no deban hallarse a disposición de dicho personal, se concederá un plazo no inferior a 10 días, contados a partir del siguiente al de la notificación del requerimiento, para cumplir con este deber de colaboración.

 f) Incumplimiento de las obligaciones contables

 Consideraciones previas 

El incumplimiento de las obligaciones contables puede tener distintas consecuencias, según el tipo de incumplimiento. A tal efecto se pueden distinguir las siguientes situaciones:

— Delito societario.

 — Delitos contra la Hacienda Pública y la Seguridad Social.

 — Incumplimiento del depósito de cuentas.

— Infracción tributaria.

— Falsedad contable en el supuesto de concurso.

 


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ANEXOS:

LLEVANZA DE LIBROS Y LEGALIZACIÓN

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LLEVANZA DE LIBROS CONTABLES AUTÓNOMOS

Llevanza de los libros contables

Los autónomos que ejerzan actividades empresariales y profesionales y sean sujetos pasivos del IRPF estarán obligados a conservar, durante el plazo máximo de prescripción (4 años), los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus declaraciones, a aportarlos juntamente con las declaraciones del Impuesto, cuando así se establezca, y a exhibirlos ante los órganos competentes de la Administración tributaria, cuando sean requeridos al efecto.

 Los empresarios además deberán llevar los siguientes libros y registros:

·                             Sujetos pasivos cuyo rendimiento se determina en la modalidad Normal del Régimen de Estimación Directa:

o                                                Obligación de llevar Contabilidad ajustada al Código de Comercio (si la actividad no tiene carácter mercantil, tendrán las mismas obligaciones que en la modalidad simplificada)

·                             Sujetos pasivos cuyo rendimiento se determina en la modalidad Simplificada del Régimen de Estimación Directa (facturación inferior a un millón de euros): Se limitarán a la llevanza de los siguientes libros registros:

o                                                Libro registro de ventas e ingresos

o                                                Libro registro de compras y gastos

o                                                Libro registro de bienes de inversión

·                             Sujetos pasivos acogidos al régimen de Estimación Objetiva: Únicamente están obligados a llevar el Libro registro de ventas e ingresos. Deberán conservar:

o                                                Las facturas emitidas y las facturas o justificantes documentales de otro tipo recibidos (numeradas por orden de fechas y agrupadas por trimestres).

o                                                Los justificantes de los signos, índices o módulos que declaren.

Los sujetos pasivos que ejerzan actividades profesionales cuyo rendimiento se determine en régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, estarán obligados a llevar los siguientes Libros registros:

·                             Libro registro de ingresos.

·                             Libro registro de gastos.

·                             Libro registro de bienes de inversión.

·                             Libro registro de provisiones de fondos y suplidos.

Los sujetos pasivos que lleven contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Código de Comercio, no estarán obligados a llevar los Libros registros establecidos en los apartados anteriores de este artículo.

Los libros señalados deben estar debidamente diligenciados en Hacienda en el plazo que media entre la finalización del período impositivo (31 de diciembre) y el último día del plazo de presentación de declaraciones por el Impuesto. Puede cumplirse esta obligación utilizando el modelo 04 (Comunicación de libros obligatorios).

También pueden diligenciarse los libros registro antes de su utilización.