a) Ventas de bienes y servicios
El impuesto repercutido en las ventas de bienes y servicios se contabiliza al devengo del mismo. En general, éste se produce en las entregas de bienes cuando tiene lugar la puesta a disposición del adquirente y en las prestaciones de servicios cuando se prestan los mismos. No obstante, hay que tener en cuenta determinados supuestos particulares:
— Entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva.
— Arrendamiento-venta de bienes o arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes.
— Ejecuciones de obra con aportación de materiales. DGT V1031/06 de 1 junio 2006
— Ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, cuyas destinatarias sean las Administraciones Públicas. DGT V1031/06 de 1 junio 2006.
— Arrendamientos, suministros y, en general, operaciones de tracto sucesivo o continuado.
— Contratos de comisión de venta.
— Contratos de comisión de compra.
— Operaciones de autoconsumo.
— Transferencias intracomunitarias de bienes.
— Pagos anticipados.
— Adquisiciones intracomunitarias de bienes.
— Importaciones. Ejemplo La empresa XX vende mercaderías por importe de 6.010,12 euros, cobrando al contado. Solución El asiento a efectuar es: Ejemplo La empresa XX vende mercaderías por importe de 6.010,12 euros, cobrando el 50% al contado y el 50% restante a 90 días. Solución El asiento a efectuar es:
b) Anticipos de clientes
Concepto Los importes percibidos de los clientes con anterioridad a la entrega del bien o prestación del servicio no dan lugar al reconocimiento de ingreso alguno. Dichos anticipos tienen la consideración de pago parcial a cuenta del precio convenido, por lo cual, en el supuesto de no entregarse el bien o servicio la empresa receptora del anticipo vendrá obligada a reintegrar el importe percibido. Los anticipos de clientes se contabilizan en la cuenta 438. Devengo Artículo.75.2 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992 En las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio, por los importes efectivamente percibidos. DGT V1031/06 de 1 junio 2006 En otras palabras, cuando se reciben anticipos de los clientes el impuesto se devenga cuando se cobran los mismos. Ejemplo La sociedad XX vende mercaderías por importe de 6.010,12 euros. Para hacer frente al pedido XX solicita un pago anticipado del 25% del mismo. El precio restante se cobra a 60 días desde la recepción de las mercaderías. Solución Los asientos a efectuar son: — Por el cobro del anticipo: — Por la entrega de las mercaderías: (1) 16%s/ (6.010,12 € - 1.502,53 €) — Por el cobro del precio restante:
c) Descuentos sobre ventas por pronto pago
Concepto En los nuevos PGC los descuentos sobre ventas por pronto pago incluidos en la factura constituyen una minoración del precio de venta. No inclusión en la base imponible del IVA No se incluirán en la base imponible los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella. Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado reducirán el importe de la base imponible, siempre que sean debidamente justificados. Ejemplo La sociedad XX vende mercaderías por importe de 12.020,24 euros e incluye en la factura a su cliente un descuento por pronto pago del 3%. Solución El asiento a efectuar es: (*) 16% (12.020,24€ - 360,61 €)
d) Rappels sobre ventas
Concepto Los rappels, esto es, descuentos y similares que se basen en haber alcanzado un determinado volumen de pedido, se contabilizan en la cuenta 709, Rappels sobre ventas, con independencia de que los mismos se recojan o no en la factura. No inclusión en la base imponible del IVA No se incluirán en la base imponible los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella. Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado reducirán el importe de la base imponible, siempre que sean debidamente justificados. Ejemplo La sociedad XX emite a uno de sus clientes una nota de abono concediendo rappel por importe de 12.020,24 euros por haber superado el volumen de compras efectuado durante el ejercicio los 601.012,1 euros. Solución El asiento a efectuar es:
e) Devoluciones de ventas
Registro contable Las devoluciones de ventas se contabilizan en la cuenta 708, Devoluciones de ventas y operaciones similares. Modificación de la base imponible del IVA Artículo.80.2 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992 Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente. DGT 2279-99 de 2 diciembre 1999 Ejemplo La sociedad XX vende mercaderías por importe de 12.020,24 euros. Tras la inspección efectuada por su cliente resulta que la mitad del pedido no se ajusta a las especificaciones requeridas, por lo que éste devuelve a XX mercaderías por importe de 6.010,12 euros. Solución Los asientos a efectuar son:
— Por la venta de las mercaderías:
— Por la devolución de las mercaderías:
f) Envases y embalajes a devolver por clientes
Registro contable Los envases y embalajes cargados en factura a los clientes susceptibles de devolución se contabilizan en la cuenta 437, Envases y embalajes a devolver por clientes. Devengo Artículo.75.1.1 Ley 37/1992 de 28 diciembre 1992 En el caso de ventas de mercaderías con envases o embalajes susceptibles de devolución el impuesto se devenga, de acuerdo con la regla general, cuando los bienes se ponen a disposición del adquirente. Base imponible La base imponible del IVA estará constituida por el importe total de la contraprestación de la operación, incluido el importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado a los destinatarios de la operación, cualquiera que sea el concepto por el que dicho importe se perciba. Cuando los envases o embalajes sean objeto de devolución debe modificarse la base imponible en el importe correspondiente. Ejemplo La sociedad XX vende mercaderías por importe de 60.101,21 euros. Los envases que contienen las mercaderías son susceptibles de reutilización y el valor de los mismos, incluido en el precio de venta de las mercaderías, asciende a 6.010,12 euros. XX recibe de su cliente envases por importe de 4.207,08 euros y el resto se los queda éste para su uso. Solución Los asientos a efectuar son:
— Por la venta de las mercaderías: (1) Por el precio de venta de las mercaderías neto de los envases.
— Por la devolución de los envases:
— Por la adquisición de los envases que el cliente se reserva para su uso: Ejemplo La sociedad XX vende mercaderías a un cliente por importe de 30.050,61 euros, pagaderas a 8 meses a partir de la entrega. XX cobra a su cliente 1.502,53 euros en concepto de intereses por el aplazamiento. Dichos intereses por aplazamiento corresponden a un período posterior a la entrega de las mercaderías, por lo que no forman parte de la base imponible del IVA.
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