En el PGC de 1990 existen dos provisiones para riesgos y gastos que no figuran en el PGC 07, recogidas en las cuentas 143 y 144. 143. Provisión para grandes reparaciones. Las constituidas para atender a revisiones o reparaciones extraordinarias de inmovilizado material. En el PGC 07 no figura esta provisión como tal, pero hay una regulación del tratamiento contable de las grandes reparaciones en las normas del inmovilizado material. La norma de registro y valoración 3.ª Normas particulares sobre inmovilizado material, en su apartado g), establece:
— En la determinación del importe del inmovilizado material se tendrá en cuenta la incidenciade los costes relacionados con grandes reparaciones.
— El importe de estos costes se amortizará de forma distinta a la del resto del elemento, durante el período que medie hasta la gran reparación.
— Si estos costes no estuvieran especificados en la adquisición o construcción, a efectos de la identificación de los mismos, podrá utilizarse el precio actual de mercado de una reparación similar.
— Cuando se realice la gran reparación, su coste se reconocerá en el valor contable del inmovilizado como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Además, se dará de baja cualquier importe asociado a la reparación que pudiera permanecer en el valor contable del citado inmovilizado.
EJEMPLO 12 Una sociedad ha comprado una maquinaria por 60.000 euros al comienzo del ejercicio X1, pagando el 40% de su importe más el IVA, al 16%, al contado, mediante cheque bancario contra la cuenta corriente que la empresa mantiene en el Banco Popular, y el resto queda aplazado al proveedor hasta dentro de seis meses. Se estima como vida útil de la maquinaria 10 años, amortizándose por el sistema de cuota constante y sin valor residual. Dadas las características de la maquinaria adquirida es necesario efectuar, cada período de dos años, una gran reparación de la misma para mantener su adecuado funcionamiento. Al no estar los costes de la gran reparación especificados en la adquisición, la sociedad, a efectos de la identificación de los mismos, utiliza el precio actual de mercado de una reparación similar que estima en 4.000 euros, que se considera incluido en el precio de adquisición de la maquinaria. Al comienzo del ejercicio X3 se efectúa la gran reparación, cuyo coste asciende a 4.400 euros que se pagan por el banco. CONTABILIZACIÓN SEGÚN EL PGC 1990 — Por la adquisición de la maquinaria al comienzo del ejercicio X1: 60.000 Maquinaria (223) 9.600 H.ª P.ª IVA soportado a Banco Popular c/c (572) 33.600 [(0,40 x 60.000) + 0,16 x 60.000] a Proveedores de inmovilizado a corto plazo (523) 36.000 0,60 x 60.000 ________________________o__________________________ — Por la amortización de la maquinaria final de los ejercicios X1 a X10: 6.000 Amortización del inmovilizado material (682) (60.000/10) a Amortización acumulada del inmovilizado material (282) 6.000 ________________________o__________________________ — Por la dotación a la provisión para grandes reparaciones al final de los ejercicios X1 y X2: 2.000 Reparaciones y conservación (622) (4.000/2) a Provisión para grandes reparaciones (143) 2.000 ________________________o__________________________ — Por el pago de la gran reparación efectuada al comienzo del ejercicio X3: 4.000 Provisión para grandes reparaciones (143) (2.000 + 2.000) 400 Reparaciones y conservación (622) a Banco Popular c/c (572) 4.400 ________________________o__________________________ CONTABILIZACIÓN SEGÚN EL PGC 07 — Por la adquisición de la maquinaria al comienzo del ejercicio X1: 60.000 Maquinaria (213) 9.600 H.ª P.ª IVA soportado (en las 60.000 se considera incluido el coste de la reparación) a Banco Popular, c/c (572) 33.600 [(0,40 x 60.000) + 0,16 x 60.000] a Proveedores de inmovilizado a c/p (523) 36.000 (0,60 x 60.000) ________________________o__________________________ — Por la amortización de la maquinaria final de los ejercicios X1 a X10: 5.600 Amortización del inmovilizado material (681) [(60.000 – 4.000) = 56.000] [(56.000/10) = 5.600] a Amortización acumulada del inmovilizado material (281) 5.600 ________________________o__________________________ — Por la amortización del coste de la gran reparación al final de los ejercicios X1 y X2: 2.000 Amortización del coste de la gran reparación (681X) (4.000/2) a Amortización acumulada del coste de la gran reparación (281X) 2.000 ________________________o__________________________ — Por la cancelación de las cuentas relativas a la gran reparación al final del ejercicio X2: 4.000 Amortización acumulada del coste de la gran reparación (281X) (2.000 + 2.000) a Maquinaria (213) 4.000 ________________________o__________________________ — Por el pago de la gran reparación efectuada al comienzo del ejercicio X3: 4.400 Maquinaria (213) a Banco Popular c/c (572) 4.400 ________________________o__________________________ A partir de este momento el proceso contable, relativo a la gran reparación, sería similar al que acabamos de exponer, amortizando su coste de 4.400 en los ejercicios X3 y X4, 2.200 cada año. La NIC 16 Inmovilizado material, en su apartado 14. Costes posteriores, establece unas reglas que pueden ser orientativas para el tratamiento contables de estas operaciones, y que exponemos a continuación. Una condición para que algunos elementos de inmovilizado material continúen operando (por ejemplo los aviones) puede ser la realización periódica de inspecciones generales, para detectar posibles defectos en su funcionamiento, con independencia de que las partes correspondientes del elemento sean sustituidas o no. Cuando se realice una inspección general, su coste se reconocerá en el valor contable del elemento de inmovilizado material como una sustitución, siempre que se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Al mismo tiempo, se dará de baja cualquier importe en su valor contable, procedente de una inspección previa, que permanezca en el mismo y sea distinto de los restantes componentes físicos no sustituidos. Todo lo anterior será independiente de que el coste de la inspección previa fuera identificado contablemente dentro de la transacción mediante la cual se adquirió o se construyó el inmovilizado. Puede utilizarse, si fuera necesario, el coste estimado de una inspección similar futura, como indicativo de cuál fue el coste de la inspección realizada cuando el inmovilizado fue adquirido o construido. En resumen, en el PGC 07 desaparece el concepto de grandes reparaciones como tal, y puede considerarse que está incluido dentro del valor del bien y tratarse como una sustitución. 144. Fondo de reversión. Reconstitución del valor económico del activo revertible, teniendo en cuenta las condiciones relativas a la reversión establecidas en la concesión. En el PGC 07 no figura esta provisión. Puede tratarse contablemente amortizando el bien durante el período de uso de la concesión hasta llegar a la reversión, con lo cual habremos distribuido todo el valor del activo como gasto, repartiendo su coste durante los años de la concesión. Al llegar el momento de la reversión el valor del activo estaría totalmente amortizado, y su entrega no supondría una pérdida. En el caso de que la vida útil del activo fuese inferior al período de concesión, el valor del activo se amortizaría durante este período más corto.
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