REGULACIÓN DE AMORTIZACIONES Y DEDUCCIONES

a) Modificación reglamentaria de la regulación fiscal de las amortizaciones 

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2008 se introducen modificaciones fiscales en la regulación de la amortización de edificaciones, activos revertibles e inmovilizados intangibles con vida útil definida. La nueva regulación reglamentaria de las amortizaciones fiscales supone por un lado la introducción de novedades, y por otro la inclusión en esta regulación de las inversiones inmobiliarias. Ambos tipos de modificaciones son consecuencia de la nueva regulación contable introducida por el PGC. 

— Por un lado se introducen las siguientes novedades: 

— No se considera amortizable la parte del precio de adquisición de edificaciones correspondiente al valor del suelo excluidos, en su caso, los costes de rehabilitación. 

— En relación con el inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias, en el caso de activos sometidos a reversión, si el período concesional es inferior a la vida útil, el límite anual máximo de amortización se calcula atendiendo al período concesional. Adicionalmente, los costes relacionados con grandes reparaciones se amortizan durante el período que medie hasta la gran reparación. 

— Respecto al inmovilizado intangible con vida útil definida se indica que cuando su vida útil sea inferior a diez años, el límite máximo anual se calcula atendiendo a su vida útil.

 — Por otro lado se modifica la regulación reglamentaria de las amortizaciones para la inclusión de las inversiones inmobiliarias en los siguientes aspectos: 

— cuándo se considera que la depreciación es efectiva; 

— inicio de la amortización; 

— período de amortización; 

— tratamiento de las renovaciones, ampliaciones, mejoras o revalorizaciones; 

— tratamiento de los bienes usados;

 y — posibilidad de solicitar un plan especial de amortización.

 b) Deducciones en la cuota íntegra por inversiones 

Una sociedad dedicada al arrendamiento de vehículos que los vende mediante pacto de recompra antes de los dos años no incumple el requisito de mantenimiento de la inversión, por ser la vida útil de los vehículos el período de permanencia en la empresa hasta su recompra. Una sociedad dedicada al alquiler de vehículos mantiene las flotas de vehículos un tiempo medio entre 1,35 y 1,55 años. La sociedad entiende que puede aplicar la deducción por inversiones destinadas a la protección del medio ambiente por utilización de vehículos industriales o comerciales de transporte por carretera, mientras que la Inspección considera que incumple el requisito de mantenimiento de la inversión al considerar que la vida útil de los vehículos es superior al tiempo medio de permanencia en la sociedad. En este sentido la normativa del IS establece que los elementos patrimoniales afectos a las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades deben permanecer en funcionamiento durante cinco años, o tres años, si se trata de bienes muebles, o durante su vida útil si es inferior. Así, se trata de determinar si la vida útil de los vehículos adquiridos para ser alquilados y que se compran con pacto de recompra una vez finalizado el contrato de arrendamiento, coincide con el tiempo de permanencia de los citados elementos en el patrimonio de la interesada. El TEAC considera que el concepto de vida útil fiscal de un elemento (vehículo comercial en el caso concreto), no es un concepto objetivo, ya que no siempre es la misma con independencia de las circunstancias que concurran en la empresa a la que corresponde su amortización (actividad a la que dicha empresa afecte ese elemento, etc). En este sentido, la normativa del IS relativa a las amortizaciones considera que la vida útil depende de las concretas circunstancias concurrentes en cada caso, en cada sujeto pasivo al que corresponde la práctica de la amortización, pudiendo, en función de las mismas presentarse y, en su caso, aprobarse, un plan de amortización especialmente adaptado a las circunstancias de la empresa, o probar directamente la empresa la depreciación efectiva y, en consecuencia, la vida útil del elemento. Así, en todos los casos la vida útil se refiere al período en que el bien puede ser objeto de amortización por un determinado sujeto pasivo, período que ha de finalizar en el caso concreto, en el momento en que el vehículo comercial sale de su patrimonio, pues en dicho momento finaliza el derecho a su amortización por la sociedad, siendo congruente con el principio de correlación de ingresos y gastos. Teniendo en cuenta todo lo anterior, el TEAC considera que la sociedad sí cumple los requisitos para aplicar la deducción por inversiones medioambientales en vehículos de transporte por carretera, y en concreto el de mantenimiento de las inversiones. Así, establece un criterio contrario al mantenido por la DGT en contestación a consulta vinculante de 3-3-08. El TEAC considera que aunque el concepto fiscal de vida útil no necesariamente ha de coincidir con el contable, ello no significa que los mismos sean siempre dispares, indicando que el vigente PGC diferencia la vida económica de la vida útil, refiriendo esta última a la empresa que en un momento determinado le corresponde la amortización.

 c) Deducción por I+D e IT en el año 2008 y siguientes

 Con efectos para los períodos impositivos iniciados durante 2008 se establecen novedades relativas a los conceptos, base y porcentaje de la deducción. Con efectos para los períodos impositivos iniciados durante 2008 se introducen las siguientes novedades: 

— En relación con la base de la deducción de I+D e IT, los gastos que integren la base de la deducción deben corresponder a actividades efectuadas en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo. Igualmente tienen la consideración de gastos las cantidades pagadas para la realización de las actividades de I+D e IT en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades. 

— En la deducción de I+D se elimina como deducción adicional la correspondiente a gastos de proyectos de investigación y desarrollo contratados con universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología, reconocidos y registrados como tales según el RD 2609/1996, por el que se regulan los centros de innovación y tecnología.

 — En la deducción por IT se incluye en el concepto los muestrarios de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial. En concordancia estos muestrarios se eliminan de las exclusiones de actividades de I+D e IT. Respecto a la base se incluyen las actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de quién las efectúe (previamente eran las realizadas por universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología, reconocidos y registrados como tales según el RD 2609/1996, por el que se regulan los centros de innovación y tecnología). Las modificaciones introducidas respecto a la base de la deducción de I+D e IT tienen su origen en la sentencia del TJCE 13-3-08, asunto C-248/06 que declaró discriminatoria la regulación española de esta deducción También se produce la adaptación a la nueva estructura ministerial, de modo que los informes motivados vinculantes para la Administración tributaria deben ser emitidos por el Ministerio de Ciencia e Innovación. d) Aplicación de la deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad Si un trabajador con discapacidad pasa a tener un contrato indefinido, si cumple el resto de requisitos, genera el derecho a aplicar la deducción. Una sociedad contrata dos personas con discapacidad a jornada completa. Al año siguiente N contrata un nuevo trabajador discapacitado con contrato indefinido y en ese mismo año los dos trabajadores contratados el año anterior pasan a tener contratos indefinidos. Se pregunta si puede aplicar la deducción por creación de empleo en el año N por los tres trabajadores discapacitados. La normativa del IS establece una deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad, de 6.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de la plantilla de trabajadores con discapacidad con contrato de trabajo indefinido a jornada completa, experimentado en el período impositivo, respecto de la plantilla media de trabajadores con discapacidad del ejercicio inmediato anterior con dicho tipo de contrato (LIS art.41). Para el cálculo del incremento del promedio de plantilla se computan exclusivamente los trabajadores con discapacidad/año con contrato indefinido que desarrollen jornada completa, en los términos que dispone la normativa laboral. Así, los trabajadores discapacitados contratados a efectos de la aplicación de la deducción deben figurar en el registro de trabajadores discapacitados demandantes de empleo de las Oficinas de Empleo (L 13/1982 art.39). Por tanto, los dos trabajadores que en el año N pasan a tener contratos indefinidos se computan a estos efectos, en la medida que en el año anterior (N-1) cumpliesen con la inscripción en el mencionado registro. En el cálculo del promedio de la plantilla con derecho a deducción sólo se consideran los trabajadores con discapacidad previamente inscritos en dicho registro, y con contrato indefinido a jornada completa, multiplicando el número de trabajadores por los días que han permanecido en activo durante el período impositivo, dividiendo el resultado por el número de días de dicho período. En el caso concreto el promedio de la plantilla en el año N-1 es cero, ya que los contratos no eran indefinidos. En el año N tanto el nuevo trabajador con discapacidad como los dos contratados en el año anterior que pasan a tener contrato de carácter indefinido dan derecho a aplicar la deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad.