TRIBUTACIÓN

a) Tributación de dividendos procedentes de resultados generados antes de la adquisición de la participación

 Los dividendos procedentes de resultados obtenidos con anterioridad a la adquisición de la participación disminuyen el valor de la participación, por lo que no tienen incidencia en la determinación de la base imponible. Una sociedad adquiere durante 2008 la totalidad del capital social de otra empresa. La empresa participada va a repartir la totalidad del beneficio del ejercicio 2007, las reservas disponibles y la prima de emisión, y se desea conocer su tributación en el socio. La normativa del IS establece la determinación de la base imponible en el método de estimación directa basándose en el resultado contable determinado conforme a la normativa mercantil, corrigiéndolo en su caso por la aplicación de reglas especiales contenidas en la propia LIS. En este sentido el PGC al regular los intereses y dividendos recibidos de activos financieros establece que si los dividendos distribuidos proceden inequívocamente de resultados generados con anterioridad a la fecha de adquisición porque se hayan distribuido importes superiores a los beneficios generados por la participada desde la adquisición, no se reconocen como ingresos, y minoran el valor contable de la inversión (PGC NRV 9ª). Por tanto, en el caso concreto, la distribución de los beneficios de 2007, las reservas correspondientes a los beneficios de ejercicios anteriores, y la prima de emisión aportada antes de la adquisición de las acciones no tienen efectos en la base imponible ya que no son ingreso contable, sino que minoran el valor de la participación, siendo este criterio de valoración admitido a efectos del IS. 

b) Aplicación del régimen fiscal de reorganizaciones empresariales a aportaciones no dinerarias especiales de participaciones

 La mera tenencia pasiva de la participación recibida se entiende realizada por motivos meramente fiscales y no permite aplicar el régimen fiscal especial. La DGT en diversas contestaciones a consulta ha emitido los siguientes criterios interpretativos relativos a la aplicación del régimen fiscal de las aportaciones no dinerarias especiales: 

— Para la aplicación del régimen fiscal especial de reorganizaciones empresariales a la aportación de participaciones efectuadas por personas físicas se requiere, entre otros, que las participaciones se hayan poseído de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación. En el caso concreto parte de las participaciones no se han poseído durante un año, pero se adquirieron a través de una donación a la que resultó de aplicación la reducción de participaciones en empresas individuales o negocios profesionales y en entidades exentas del IP. La DGT considera que de ser así, se entiende cumplido el requisito del año de tenencia. 

— En la aportación de participaciones a una sociedad de entidades de capital riesgo de nueva creación, dado el régimen fiscal especial de esta última entidad, la existencia de motivos económicos válidos diferentes a los meramente fiscales depende de la actividad que desarrolle la misma respecto de la participación adquirida en la aportación. Así, si dicha actividad consiste en una mera tenencia pasiva de esa participación, esta operación se entiende realizada por motivos meramente fiscales y no resultaría de aplicación el régimen fiscal especial. 

c) Aplicación del régimen fiscal especial a la aportación de un inmueble por una comunidad de bienes

 La regla del transcurso de tres años sin enajenar los elementos que previamente pertenecían al patrimonio personal para considerarlos afectos a la actividad resulta de aplicación a las comunidades de bienes. Tres hermanos son propietarios de distintos inmuebles que explotan en régimen de arrendamiento a través de una comunidad de bienes. Para el desarrollo de la actividad la comunidad cuenta desde mayo con una persona con contrato laboral a jornada completa y un local dedicado en exclusiva a su gestión. Adicionalmente desde el ejercicio anterior lleva la contabilidad con arreglo al Código de Comercio. Se quiere aportar uno de los inmuebles a una sociedad acogiéndose al régimen fiscal especial de aportaciones no dinerarias, por lo que se plantea si se puede considerar afecto dicho inmueble. En relación con la aplicación del régimen fiscal especial, dentro del mismo se incluyen las aportaciones no dinerarias, que son operaciones en las que se realiza una aportación a una entidad residente en territorio español o que realiza actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afectan los bienes aportados, y por la cual, una vez realizada la aportación, el aportante participa en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5%. En la aportación de elementos distintos a acciones o participaciones, si el aportante es una persona física, adicionalmente se tienen que cumplir que dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio. Por tanto, la aportación por un partícipe de su cuota de participación en una comunidad de bienes puede acogerse al régimen fiscal especial, si bien el requisito de participación en más de un 5% en la entidad beneficiaria debe cumplirse de manera individual en todos los aportantes. Respecto a los requisitos exigidos para que la actividad desarrollada tenga la consideración de actividad económica y al requisito de llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio, su cumplimiento debe darse en la comunidad de bienes. 

En el caso concreto se debe determinar si el inmueble que se pretende aportar está o no afecto al desarrollo de una actividad económica. A estos efectos es la normativa del IRPF la que contiene la regulación de cuándo un elemento patrimonial se considera afecto, destacando el hecho de que no se entiende producida la afectación de los elementos que se enajenan antes de que transcurran tres años desde la fecha de su afectación. Así, es en mayo cuando se produce la afectación del inmueble a una actividad económica, mientras que hasta dicha fecha, el inmueble se encontraba desafectado. Por tanto, entre la fecha de afectación de este elemento a la actividad económica realizada por la comunidad de bienes y la fecha en que se pretende aportar a una entidad con personalidad jurídica, ha de transcurrir un plazo de tres años para que dichos elementos puedan entenderse afectos a la actividad y por tanto poder aplicar el régimen fiscal especial de las aportaciones no dinerarias. Dado que dicho plazo no se cumple, el elemento se considera no afecto a la actividad y por tanto no resulta aplicable el régimen fiscal especial.